Costos - Unidad 3 y 4

COSTOS Y PRESUPUESTOS
MODULO 2
CARRERA: ADMINISTRACION DE EMPRESAS
PROFESOR: LIC. ESTER PULO
CURSO: 4º AÑO
SALTA
1
2
Indice general
UNIDAD III
Análisis de la Conducta de los Costos-Costeo

Variable ................................................................. 5
1. Tipos básicos de Costos ................................... 5
2. Tipo intermedio de Costos en relación a los
tipos básicos ......................................................... 9
3. El Costeo Variable .......................................... 12
4. Estudio de la conducta de los Costos: Herra-
mientas de Análisis y Proyección ....................... 13
Bibliografía correspondiente a la Unidad III: ....... 21
UNIDAD IV
Costeo de Productos: ......................................... 23

Mecanismos y procedimientos de costeo para
Costeo de Absorción .......................................... 23
IV.a) Costeo por procesos .................................. 23
V.1. Costeo por procesos y métodos de Valuación
de Stocks ............................................................ 31
V.2. Costeo por Lotes u ordenes específicas de
producción .......................................................... 57
Introducción ........................................................ 83
Parte I: Planeación y Control .............................. 83
Parte II: Costeo de Productos ............................. 89
Parte III: Costeo de Productos: Costos por Orde-
nes de Producción .............................................. 98
Parte IV: Aplicaciones de los Gastos de Fabrica-
ción al Producto ................................................ 106
ANEXO .............................................................. 117
3
4
CARRERA: Administración de Empresas
CURSO: 4º Año
MATERIA: Costos y Presupuestos
PROFESORES: Lic. Ester Puló
Guía de Estudio
UNIDAD III
Análisis de la Conducta de los Costos-Costeo Variable
1. Tipos básicos de Costos
Nos interesa en este punto analizar el comportamiento de los costos ante cambios en
el volumen de actividad (Producción o ventas).
Encontramos en la realidad dos tipos básicos de costos:
a) Costos Variables.
b) Costos Constantes.
a) Costos Variables.
Definimos en forma general a los Costos Variables como aquellos que varían en
relación al volumen de actividad dentro de ciertos límites.
b) Costos Constantes
Son aquellos que permanecen invariables ante cambios en el volumen de actividad -

dentro de ciertos límites-.
La expresión "entre ciertos límites" está condicionando la validez de las definiciones

anteriores al período de tiempo en el cual se efectúa el análisis. Identificamos, entonces
los siguientes períodos:
- Período de Mercado: es el período en el cual permanecen constantes tanto la tasa

de actividad como la escala de planta. Es decir, no se esperan cambios en la estructura
ni en el volumen de producción. Se supone que los costos, en tales condiciones,
permanecen inalterados.
- Corto Plazo: es el período en el cual permanece constante la escala de planta y varía

la tasa de actividad. Es decir, no se producen modificaciones en la estructura productiva
pero si pueden producirse variaciones en el volumen de actividad. En estas condiciones
pueden identificarse con claridad costos constantes (derivados de la estructura) y costos
variables derivados de los cambios en el nivel de actividad.
- Largo Plazo: en el largo plazo pueden modificarse tanto la escala de planta como en
la tasa de actividad. Es decir, puede modificarse la estructura de producción (máquinas,
equipos, etc.) y en consecuencia, variará también el volumen de actividad.
5
De la caracterización anterior, se puede concluir que la distinción entre Costos
Variables y Constantes, sólo puede darse en el Corto Plazo. Luego, cuando definimos
ambos tipos de Costos, añadiendo la expresión "entre ciertos límites", nos referimos
concretamente al Corto Plazo.
1.0. SUPUESTO: Sea una empresa industrial que produce y vende un sólo producto de
especificaciones conocidas y uniformes.
Dado este supuesto inicial, analizamos los tipos básicos de costos en relación a la
sensibilidad que estos manifiestan en relación a las variables:
q = volumen de producción medido en unidades físicas.

Q = volumen de ventas, medido en unidades físicas.
1.1. Costos Variables de Producción:
1.1.1. Totales
Los definimos de la siguiente manera:
Cvp = f (q) ................. (0 ≤ q ≤ qn)

siendo Cvp = 0, para q = 0.
1.1.2. Por Unidad
Admiten las siguientes definiciones alternativas:
a) Costos Medios
cvp = Cvp
q
b) Marginales
cvp(k) = Cvp(k) - Cvp(k-1)

= f(q=qk) - f (q=qk-1)
donde:
cvp(k): incremento del costo variable total de producción para (k-1) unidades.
Generalizando, para una función continua, el costo marginal puede expresarse como
la derivada del costo variable total con respecto a la cantidad producida:
cmp = dCvp
dq
6
1.2. Costos Variables de Comercialización
Se definen de manera análoga a los costos variables de producción:
1.2.1. Totales
Cvc = f (Q) ......................... (0 ≤ Q ≤ Qn)

siendo Cvc = 0 para Q = 0
1.2.2. Por Unidad
Pueden definirse alternativamente como:
a) Costos Medios
cvc = Cvp
Q
b) Marginales
cvc(k) = Cvp(k) - Cvp(k-1)

= f(Q=Qk) - f (Q=Qk-1)
generalizando para una función continua: el costo marginal de comercialización puede

definirse como la derivada del costo variable de comercialización total con respecto a la
cantidad vendida
cmp = dCvp
dq
EXPRESIONES GRAFICAS DE LOS TIPOS MAS COMUNES DE COSTOS VARIABLES
cv cv cv cv cv
UNITARIOS TOTALES
Q Q Q Q Q
Proporcionales Crecientes Decrecientes Combinados Discontinuos

cv cv cv cv cv
Q Q Q Q Q
7
1.3. Caso particular: Costos Variables Proporcionales
NOTA IMPORTANTE: este tipo de costo es el utilizado como base para el desarrollo
del Costeo Variable, admitiéndose luego la posibilidad de aplicación en casos de costos
no proporcionales, como veremos más adelante.
Se define como costo proporcional (o lineal) de producción o de comercialización aquél

que varía en forma proporcional a las variaciones en el volumen de producción o
comercialización. Es decir, un cambio en el volumen de producción o comercialización
produce como consecuencia un cambio de la misma magnitud en el costo de producción
o comercialización. Luego, la tasa unitaria de variabilidad es constante y la función
responde a la siguiente expresión general:
y = ax + b ............ (0 ≤ x ≤ xn)
Donde:
y = Cvp o Cvc
a = cvp o cvc, respectivamente
x = q o Q, respectivamente
b=0
Como puede deducirse de lo expresado precedentemente, la expresión gráfica de esta

función es una recta:
cv cv
Total
Unitario
(Escala Ampliada)
Se cumple en el caso de los costos variables proporcionales, que:
cvp = cmp = cvp

cvc = cmc = cvc
Esto es: no existe motivo para distinguir entre el costo medio y el costo marginal. Ambos
son idénticos y se definen sencillamente como "costos por unidad" (o unitarios).
1.4. Costos Constantes
La definición general dada al comienzo de esta unidad puede expresarse algebraicamente

de la siguiente manera:
= f (q) ..... (0 ≤ q ≤ qm)

Cc
= f (Q) ..... (0 ≤ Q ≤ Qm)
8
Como se observa, esta definición expresa que los costos Constantes son costos cuya
cuantía depende de variables distintas a las variables "producción" o "ventas". Por
ejemplo: el tiempo, la estructura, etc..
Luego, la validez de las definiciones básicas dadas anteriormente está condicionada

a los rangos de actividad (producción o ventas) expresados en cada caso y como ya se
expresara precedentemente, esta acotación sólo es posible en el Corto Plazo, período en
que varía el volumen de actividad, manteniéndose constante la capacidad o dimensión de
la empresa. En el Largo Plazo puede cambiar tanto el volumen de actividad como la
capacidad de la empresa, por lo tanto cambian la estructura de producción y ventas y la
estructura de costos asociada a la anterior.
ANALISIS GRAFICO:
Cc
1.4.1. Razones que determinan la existencia de costos constantes en la realidad.
Las razones que determinan la existencia de Costos Constantes pueden agruparse en

3 grupos básicos:
a) Rigidez de los bienes de producción: la tenencia de bienes de capital genera

costos constantes para el negocio. Por ejemplo: amortización de equipos, impues-
tos sobre la propiedad, los activos, etc..
b) Rigidez en la Mano de Obra: la existencia de un plantel humano especializado y

capacitado genera costos fijos ya que la empresa no está dispuesta y a menudo no
puede, por razones legales o contractuales disminuir los costos por este concepto.
c) Bienes y Servicios Diversos: contratos por servicios de mantenimiento, limpieza,

vigilancia, publicidad, etc., y provisión de diversos insumos dan origen a costos
constantes.
2. Tipo intermedio de Costos en relación a los tipos básicos
1. Costos Semivariables
Los costos semivariables se definen generalmente como "costos que participan

simultáneamente de la condición de costos constantes y costos variables".
Pueden distinguirse, dentro de este tipo de costos, dos categorías básicas:
9
2.1. Combinados
Se definen como:
Cs = f (x) ........... (0 ≤ x ≤ xm)
Se cumple que:
Cs = 0 para x = 0
Un costo combinado se descompone, por definición, en una parte constante y otra

variable, como sigue:
Cs = Cv + Cc
Se trata, en consecuencia, de dos costos sumados (uno variable y otro constante) que
se manifiestan, en su incurrencia bajo la apariencia de un solo costo.
ANALISIS GRAFICO:
Cs Cs Cs Cs
Cc
2.2. Escalonados
Se trata de un caso particular de costos constantes, o de costos variables, cuyos

intervalos de invariabilidad o variabilidad están asociados a bloques de actividad.
Puede definírselos algebraicamente como sigue:
= A ..... (0 ≤ x ≤ x1)
Ccs = B ..... (x1 ≤ x ≤ x2)
= C ..... (x2 ≤ x ≤ xn)
En base a lo anterior podrían formularse las siguientes definiciones:
a) Costos Variables, cuya tasa de invariabilidad está asociada a cantidades relativa-

mente grandes de unidades.
b) Costos Constantes, cuyo rango de invariabilidad con respecto al volumen es

relativamente pequeño.
Los costos escalonados se clasifican en:
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2.2.1. Reversibles:
Son costos que aumentan escalonadamente con el volumen de actividad y que

decrecen aproximadamente en la misma forma si el volumen se reduce bruscamente.
ANALISIS GRAFICO:
Cs
2.2.2. Irreversibles:
Son costos que aumentan escalonadamente con el volumen pero tienden a permane-
cer invariables cuando el volumen decrece.
En la práctica, no puede hablarse, sin embargo de costos escalonados "absolutamen-

te" reversibles o irreversibles, sino que la reversibilidad tiene distintos grados. En otras
palabras, no siempre es posible eliminar el costo cuando baja o se paraliza la producción
debido a diversas causas. Por ejemplo: contratos por tiempo determinado, imposibilidad
de despedir obreros. Generalmente las acciones para controlar los costos se producen
con cierto retraso en relación a los cambios que se operan en la producción. En
consecuencia resulta más apropiado hablar de costos "aproximadamente reversibles o
irreversibles".
ANALISIS GRAFICO:
Cs
2.2.3. Caso particular de costos escalonados
Cuando los intervalos de invariabilidad están asociados a bloques muy pequeños de

actividad, se pueden tratar los costos escalonados como costos variables. Es decir, se
aproximan a una función lineal continua que se obtiene trazando una recta que una los
puntos medios de los escalones.
ANALISIS GRAFICO:
Cs
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3. El Costeo Variable
El análisis de la Conducta de los Costos constituye uno de los pilares en los cuales se
apoya el Costeo Variable para el desarrollo de este enfoque diferente en cuanto al
tratamiento de los costos. Se enuncian a continuación los supuestos en los cuales se basa
este sistema y luego se desarrollan los conceptos fundamentales.
3.0. Supuestos:
1. La empresa fabrica y vende un sólo producto de especificaciones conocidas y

uniformes.
2. La estructura de costos esta compuesta por costos variables (cuyo comportamien-

to es proporcional) y Costos Constantes.
3. Los costos combinados se separan en sus partes componentes y se suman a los

costos variables y constantes.
4. Los costos escalonados se asimilan a funciones lineales de costos variables, en

caso de corresponder, o se tratan como costos combinados.
En base a los supuestos anteriores, el Costeo Variable distingue, de entre el conjunto

heterogéneo de costos que se producen en una empresa en un período determinado, las
siguientes categorías de Costos, según su comportamiento frente a las variables produc-
ción (q) y ventas (Q):
a) Costos Variables de Producción.

b) Costos Variables de Comercialización.
c) Costos Constantes.
Esta categorización surge del análisis del comportamiento de los costos ante cambios
en los volúmenes de producción y ventas en un período determinado.
Bajo el supuesto de proporcionalidad, el comportamiento de los costos variables es el

siguiente:
a) Cvp = f (q) ; cvp ≠ f(q). Esto es, los Costos Variables de producción totales están
en función de la cantidad producida, no así en términos unitarios donde la tasa de
variabilidad por unidad es constante.
Los definimos como aquellos que varían correlativamente con el volumen de produc-
ción en términos totales, mientras que en términos unitarios permanecen constantes.
b) Cvc = f (Q) ; cvc ≠ f(Q). Esto es, Costos Variables de Comercialización que en
magnitudes totales varían correlativamente con el volumen de ventas, mientras que en
términos unitarios permanecen constantes. La definición es similar a la anterior, estando
en este caso en función de la variable ventas.
c) Cc ≠ f (q,Q). Costos Constantes totales no están en función ni de la variable

producción ni de la variable Ventas. Pueden definirse como aquellos costos que perma-
necen inalterados ante cambios en las variables producción y/o ventas.
12
3.1. Costos variables de producir y vender.
3.1.1. Costo variable unitario de producir y vender
Se define como: cv = cvp + cvc
3.1.2. Costos variable de la producción vendida:
Aceptando que los cvp constituyen los "costos del producto", entonces, podemos
definir los costos variables de la producción vendida (o simplemente, "costos variables
totales") como:
Cv = f (Q)
= cv.Q
Luego el costo variable de la producción vendida está en función del volumen de ventas.
Demostración:
Cv = EIv + Cvp - EFv + Cvc
donde:
EIv: existencia inicial valuada a costos variables de producción.

EFv: existencia final valuada a costos variables de producción.
La expresión anterior puede reescribirse como:
Cv = {cvp. qI + cvp . q - cvp . qF} + cvc . Q

= cvp (qI + q - qF) + cvc . Q
donde:
qI: existencia inicial en unidades físicas.

qF: existencia final en unidades físicas.
Pero:
qI + q - qF = Q
luego:
Cv = {cvp . Q} + cvc.Q
= (cvp + cvc) Q
Cv = cv . Q
4. Estudio de la conducta de los Costos: Herramientas de

Análisis y Proyección
Estudiamos a continuación los métodos para determinar los costos unitarios de

producción y/o comercialización y los Costos Constantes. Esto es, debemos reducir los
costos totales a una clasificación entre Costos Variables y Costos Constantes para diseñar
la estructura de Costos.
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4.1. Clasificación
Los métodos de análisis pueden agruparse de la siguiente manera:
4.1.1. Métodos basados en el estudio del comportamiento de los costos en el pasado.
4.1.2. Método analítico o de Ingeniería, basado en el estudio técnico de las operaciones

productivas.
Problemas a considerar:
a) En el primer caso (comportamiento pasado de los costos) es necesario:
- aislar un período suficientemente breve como para que no hayan existido

alteraciones importantes en los métodos de producción, las características
productivas, etc..
- a la vez, dicho período debe ser tan prolongado como para que los volúmenes de
actividad hayan fluctuado entre límites suficientemente amplios.
b) Es necesario aislar la influencia del volumen sobre los precios de los insumos,
evaluar el grado de control que existe sobre los costos y las operaciones
productivas, etc..
c) Debe también, tenerse en cuenta la falta de información acerca del pasado o bien
la escasa calidad de la misma en algunos casos particulares.
4.1.1. Métodos basados en el estudio del comportamiento de los costos en el

pasado:
a) Método de los puntos extremos.
Llamado también "método del punto alto y bajo", es la forma más rudimentaria de
estimar el grado de variabilidad de un costo a través de la experiencia anterior.
Procedimiento:
- Se relacionan dos volúmenes de actividad extremos registrados en el período de

observación (q1 y q2).
- Se computan los valores de costos correspondientes a los niveles de actividad
determinados precedentemente (C1 y C2).
- Se determina la ecuación de la recta que pasa por esos dos puntos conocidos. Los
parámetros son:
cvp = C2 - C1
q2 - q1
= tang α
Ccp = C1 - cvp . q1
= C2 - cvp . q2
= Co
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Gráficamente:
C
DIAGRAMA C2
DE
DISPERSION
C1
q q1 q2
- Con los elementos anteriores se arma la función de Costos:
Cp = cvp . q + Cc
Para que la función sea confiable, debe cumplirse que:
- Los datos asociados a los volúmenes extremos sean representativos de condicio-

nes normales de trabajo.
- Entre tales puntos no existan diferencias significativas en cuanto a eficiencia,
métodos de producción, etc..
- Se aislaron (en el caso de haber existido) las diferencias de precios de los
insumos considerados entre los períodos a que corresponden las observaciones
extremas.
- Existen razones valederas para suponer que los puntos considerados correspon-
den efectivamente a una función lineal o aproximadamente lineal. Es necesario
apoyarse en bases objetivas (datos técnicos) para suponer que se trata de una
función lineal continua.
b) Ajuste Visual
Consiste en ajusta el conjunto de puntos en observación a una línea que indique la

tendencia aproximada del costo a distintos niveles de actividad. Es un procedimiento
gráfico.
c) Cálculo Sistemático
Es el cálculo numérico a través del método estadístico denominando de "Mínimos

Cuadrados". Este método se basa en el análisis de "regresión" y sintéticamente podemos
decir que se obtiene, a través del mismo, el valor en donde la sumatoria de los desvíos al
cuadrado (con respecto al valor medio) es mínima. (Repasar fundamentos en un libro de
estadísticas).
En base a los datos de las dos variables se plantean las ecuaciones:
15
C
∑ Cpi = cvp ∑qi + N Cc
∑ Cpi . qi = cvp ∑qi2 + Cc ∑qi
donde:
Cpi Datos del (x - x)
qi Problema
N = número de observaciones.
q
Resolviendo el sistema de ecuaciones se encuentra el valor de una de las incógnitas

(cvp), luego reemplazando el valor hallado en una de las ecuaciones, se obtiene el valor
de la segunda incógnita (Cc).
Observaciones:
Es siempre conveniente aislar las diferencias de precios de los insumos y seleccio-

nar la información disponible.
NOTESE QUE:
a) El método de mínimos cuadrados no garantiza por sí mismo corrección o exactitud

en las conclusiones finales,
b) Se trata de un procedimiento mecánico que dados ciertos datos iniciales, nos

permite obtener la ecuación de la recta que más se ajusta a dichos datos;
c) El grado de corrección de las conclusiones finales depende, en definitiva, de la

calidad de la información básica.
d) Consideraciones Finales.
Período de observación:
- rango de operaciones suficientemente amplio.

- precio(s) constante(s) para el (los) insumo(s) correspondientes al costo bajo
análisis.
- iguales condiciones de operación.
Sistematización del Análisis
- Analizar previamente a todo cálculo la posibilidad de relacionar conceptualmente

las variables que se tratan de estudiar.
- Estudiar la posibilidad de la relación "costo-volumen" o, la necesidad de la
relación previa "costo-variable intermedia".
- Aislar o eliminar la influencia de terceras variables.
- Aislar las observaciones afectadas por condiciones normales de operación.
Consideraciones Generales
a) No generalizar sin haber considerado un número significativo de observaciones.

b) El número cuantitativo de observaciones consideradas no garantiza la corrección de
los resultados del análisis, interesa la calidad de la información básica.
c) No siempre el ajuste a una línea recta es el correcto, puede tratarse de una función
cuadrática y sin embargo el índice de correlación del primero ser satisfactoria.
16
4.1.2. Enfoque Analítico
Utilidad y Aplicaciones
Nos interesa el estudio de la variabilidad de los costos para predecir su comportamiento

en el futuro.
El acabado conocimiento del comportamiento pasado de los costos no es más que un

antecedente.
Se trata de determinar como diferirán los costos futuros en relación de los costos
pasados.
Descripción:
De acuerdo a un estudio técnico de las operaciones de producción y otros aspectos

operativos de la empresa y dadas ciertas condiciones prefijadas en cuanto a:
- especificaciones técnicas de los productos.

- métodos de producción.
- niveles de eficiencia.
- política de retribución de la mano de obra.
- presupuestos de partidas discrecionales.
- etc..
Se predeterminan las relaciones insumo-producto y se proyecta la conducta de los

costos en términos de los niveles que "deberían" asumir los costos en un período
especifico a diferentes niveles de producción.
Se trata, en definitiva, de determinar primero la función de producción y ventas para

recién después determinar la función de costos asociada a la misma.
Este método se conoce también como Estudio de Ingeniería Industrial.
17
18
1
EJERCITACION
(Métodos estadísticos)
ANTILLA S.A.
Antilla S.A. es una sociedad constituida hace un año que se dedica a la

compra-venta de automóviles.
El gerente de Antilla S.A. está interesado en conocer como se comportaron los

gastos en comisiones sobre ventas pagadas a terceros ajenos a la empresa.
Fue con este objetivo que el contador le preparo una tabla de unidades
vendidas y comisiones pagadas a terceros durante el último semestre, luego
de un ajuste a precios homogéneos.
MES UN.VENDIDAS COM.PAGADAS A TERCEROS

Enero 20 $ 1.100
Febrero 25 $ 1.280
Marzo 28 $ 1.362,50
Abril 30 $ 1.400
Mayo 32 $ 1.307,50
Junio 35 $ 1.650
SE PIDE:
1. Determine la función del costo por el método del "Punto Alto y Bajo".
2. Determine la función del costo por el método de "Mínimos Cuadrados".
3. Comente acerca de la validez de las funciones obtenidas.
SOLUCION:
1. Método del Punto Alto y Bajo
1.650 - 1.100
cv =
35 - 20
550
cv =
15
cv = 36,67
Cc = 1650 - 35 x 36,67
= 1650 - 1283,45
= 366,55
Ct = 36,67 Q + 366,55
19
2.- Método de los Mínimos Cuadrados
x y x2 xy
20 1.100 400 22.000
25 1.280 625 32.000
28 1.362,50 784 38.150
30 1.400 900 42.000
32 1.307,50 1.024 41.840
35 1.650 1.225 57.750
170 8.100 4.958 233.740
y = a∑ x + b N
xy = a∑ x2 + b∑x
8.100 = a 170 + b 6
233.740 = a 4.958 + b 170
688.500 = 14.450 a + 510 b (Multiplic. x 85)

701.220 = 14.874 a + 510 b (Multiplic. x 3) - Restar miembro a
12.720 = 424 a miembro
12.720
a=
424
a = 30
Despejar b de la 1er. ecuación:
8.100 - 30 x 170
b=
6
8.100 - 30 x 170
b=
6
3000
b=
6
b = 500
Ct = 30 Q + 500
20
Bibliografía correspondiente a la Unidad III:
- MARGALEF, ARMANDO J., "HACIA UNA TEORIA DE LOS COSTOS: COSTEO

VARIABLE Y COSTOS PARA DECISIONES":
* Cap. V, págs. 53 a 56.
* Cap. VI, págs. 61 a 65.
* Cap. VII.
* Cap. VIII.
- HORNGREN, CHARLES T., "LA CONTABILIDAD DE COSTOS EN LA ADMINIS-

TRACION DE EMPRESAS", Cap. VII.
21
22
UNIDAD IV
Costeo de Productos:
Mecanismos y procedimientos de costeo para Costeo de Absorción
El Costeo tradicional ha desarrollado dos procedimientos para el costeo de la

producción. No se trata de procedimientos de uso indistinto, sino que su aplicación
depende del sistema de producción bajo estudio. Estos son:
a) El Costeo por Procesos
b) El Costeo por Lotes u Ordenes Específicas de Producción.
Ambos se analizan a continuación por separado.
IV.a) Costeo por procesos
Esta especialmente diseñado para los casos en que la producción es estandarizada y

las distintas operaciones o procesos presentan las características de un verdadero flujo
productivo. Las materias primas, a efectos de convertirse en productos elaborados,
atraviesan una serie de etapas o procesos estandarizados, de manera tal, que resulta
difícil identificar unidades de producto durante el proceso de elaboración. Luego, podemos
decir que el costeo por procesos es aplicable cuando el proceso productivo es normalizado
y la producción se comporta como un flujo continuo que se desarrolla a través de una serie
homogénea de fases de procesos.
Depto. Prod. Depto. Prod. Depto. Prod.
Mat. Prima I II III Prod. Term.
Bajo este sistema los costos de producción son clasificados y acumulados por
departamentos o procesos y totalizados periódicamente para atribuirlos a las unidades de
producto que atraviesan esos procesos durante el período considerado.
D.P.I D.P.II FD.P.III P.Term.
Mat.Pr. C.Recib. C.Rec.. C.Recib.

Mat.Pr. Mat.Pr. M.Pr.
Tr.Dir. Costos de T.Dir. C.de T.Dir

G.Fabr. Transform. G.Fabr. Transf. G.Fab
Costos { CC.a Transfererir Costos { C.a Transferir Costos { C. a

Transferir
23
(dividido) % % %
Un.Proc. Un.Proc. Un.Proc.
= Costo Medio = Costo Medio = Costo Medio
Depart.Acumulado Depar.Acumul. Dep.Acumul.
El costo Medio obtenido en cada Departamento permite valuar la existencia final en

productos semielaborados, los productos que se transfieren al siguiente departamento y
al finalizar la totalidad del proceso, es decir cuando sale el producto terminado del último
Departamento, el costo medio que es acumulado, constituye el “costo de producción” del
bien. Con el costo de producción valuamos la existencia final en productos en proceso y
terminados y el costo de los productos vendidos.
Se hace notar que, en muchos casos, el costeo por procesos se encuentra con
complejas corrientes de producción, por lo que resulta imprescindible realizar un diagrama
del ciclo de producción y del flujo físico de unidades, antes de iniciar el costeo. Más
adelante se citan los cinco pasos básicos que se deben seguir a efectos de costear la
producción. Se desarrolla a continuación un ejemplo elemental a efectos de familiarizar-
nos con el procedimiento.
Costeo por Procesos. Ilustración Numérica.
(Costeo de Absorción)
1.- Flujo Productivo
Depto. Prod. A Depto. Prod. B Depto. Prod. C
Mat. Prima Pr. Term.
Depto. Serv. Depto. Serv.
"α" "β"
2.- Movimiento físico
Al comenzar el mes no existían stocks de productos terminados ni en proceso. Durante

el mes se observó el siguiente movimiento físico en cada uno de los departamentos
productivos.
Departamento Productivo “A”
Unidades Iniciales ............................ 500

Unidades Procesadas ....................... 500
Unidades Transferidas ...................... 400
Stock Final ....................................... 100
24
Departamento Productivo “B”
Unidades Recibidas ...................... 400

Unidades Procesadas ..................... 400
Unidades Transferidas ................... 400
Stock final ..................................... -
Departamento Productivo “C”
Unidades Recibidas ...................... 400

Unidades Procesadas ..................... 400
Unidades Transferidas ................... 350
Stock final ...................................... 50
En el almacén de productos terminados no había stock inicial. A fin de mes la existencia

era de 50 unidades.
3.- Costos
Los costos totales incurridos durante el mes fueron de $ 2.250.-; la clasificación primaria
arrojó los siguientes costos departamentales:
- Departamento Productivo “A”: $ 1.000.- (de los cuales, $ 500.- corresponden a 1.000
unidades de materia prima).
- Departamento Productivo “B”: $ 450.- (de los cuales, $ 200 corresponden a 400
unidades de materia prima).
- Departamento Productivo “C”: $ 350.-
- Departamento de Servicio “ ”: $ 150.-
- Departamento de Servicio “ ”: $ 300.-
4.- Base de distribución de los costos de los departamentos de servicio
a) Departamento de Servicio " ": los costos de este departamento auxiliar se asignan en
su totalidad al Departamento Productivo "A".
b) Departamento de Servicio “ “: este departamento tiene asignada la tarea de reparación

de máquina e instrumentos. Sus costos se distribuyen en base a las horas de servicio
en cada departamento productivo, que fueron los siguientes:
Depto. Productivo “A”: .................... 20 hs. de reparación

Depto. Productivo “B”: .................... 30 hs. de reparación
Depto. Productivo “C”: .................... 10 hs. de reparación
———
Total ....... 60 hs.
25
Costeo por Procesos - Ilustración númerica
I. FLUJO PRODUCTIVO
MAT. PRIMA DEPTO.PROD.A DEPTO.PROD.B DEPTO.PROD.C PROD.TERM.
DEPTO.SER. α DEPTO.SER. β
II. MOV. FISICO
STOCK INICIAL 0 0 0 0
UNIDADES RECIBIDAS - 400 400 350
UNIDADES PROCES. 500 400 400 -
UNIDADES TRANSFER 400 400 350 300
STOCK FINAL 100 50 50
III. COSTOS DEPARTAMENTALES
-----
--— 2250
-----
COSTOS 150 300 1000 450 350

100
150
50
150
COSTOS A ABSORBER 1250 600 400
IV. COSTEO
C0OSTO RECIBIDO 1000 1600 1750

MATERIA PRIMA 500 200
COSTO DE TRANSFORM. 750 400 400
COSTO A RENDIR CTA. 1250 1600 2000 1750
COSTO STOCK FINAL 250 0 250
COSTO TRANSFERIDO 1000 1600 1750
COSTO STOCK FINAL 250
C. MERC. VENDIDA 1500
V. COSTOS MEDIOS
COSTO A RENDIR CTA. 1250 1600 2000

UNIDADES PROCESADAS 500 400 400
COSTO MEDIO ACUMUL. 2,5 4 5
COSTO A RENDIR CTA. = C. RECIBIDO + MAT. PRIMA + COSTO TRANSFORM.

= COSTO STOCK FINAL + COSTO TRANSFERIDO
26
Concepto de Unidades Equivalentes
Al finalizar el proceso en un Departamento determinado, ocurre generalmente que un

porcentaje de la producción queda sin terminar, mientras que la producción terminada (en
ese Depto.), se transfiere al siguiente para continuar el proceso. Dada la situación
descripta, no sería correcto valuar la existencia final en proceso con el mismo costo con
que se valúa la producción que se transfiere al siguiente Centro de Producción habiendo
recibido la totalidad del tratamiento que correspondía aplicarle.
Para solucionar el problema planteado surge de la idea de “unidades equivalentes” o

“producción equivalente” que es en realidad una técnica para determinar el costo de
producción.
Consiste en expresar las unidades físicas en dosis o cargos de trabajos aplicados a

aquellas. Las unidades físicas se consideran como una acumulación de cargos de trabajo.
El costo unitario se determina, no ya sobre las unidades físicas, sino sobre las unidades
equivalentes, tal como se muestra en el siguiente ejemplo:
Corriente Unidades Equivalentes

física Factor de Conversión Unidades
Ex.Inic.en Proc. 0
Un.proces.en el período 40.000
Total de Unidades a
costear 40.000
Unid. Terminadas 38.000 1 38.000
Prod. en Proc. al
finalizar el período,
terminados en 50%,
como promedio 2.000 50% 1.000
Total Unidades Costeadas 40.000 39.000
Costos del período $ 39.000 (costo total acumul. a asignar)
Dividido entre las

Un. Equival. 39.000
Costo por Un. Eq. $ 1,00
Costo Un. Term. $ 38.000 (38.000 un. equiv. a $ 1,00)

Prod. en Proc. al fin
del per. $ 1.000 (1.000 un. equiv. a $ 1,00)
Costos totales Asignados $ 39.000
En base al ejemplo precedente, se observa que a efectos de aplicar correctamente el

mecanismo de costeo, resulta imprescindible determinar previamente el grado de termi-
nación de las unidades que se procesan, determinando el grado de terminación en cuanto
a materiales y a conversión.
Si se ha comprendido la naturaleza del Costeo por Procesos, se pueden aplicar los

Cinco Pasos Básicos, no como una técnica de mecánica estricta sino como el desarrollo
lógico de una secuencia de operaciones. Los Pasos mencionados son:
1.- Flujo Físico: Si es necesario trace primero el diagrama de operaciones y luego

determine el movimiento de las unidades a costear.
2.- Unidades Equivalentes: Convierta la corriente física determinada en el paso

anterior en unidades equivalentes. Esto es, determine a cuantas unidades equivalen
27
las unidades procesadas en el departamento, dado el grado de terminación que
registran en cuanto a materiales y a conversión. P. ej. Si se 3.000 unidades están
a 1/2 de terminación en materiales y conversión equivalen a 1.500 unidades a los
fines del costeo en c/uno de estos conceptos.
3.- Costos Totales a Asignar: totalice los costos correspondientes (Materiales, Mano
de Obra y Gastos de Fabricación) a efectos de asignarlos a las unidades.
4.- Costo por Unidad Equivalente Completa: divida los costos obtenidos en el paso
3 entre las unidades determinadas en el paso 2.
5.- Costeo: aplique el costo unitario obtenido en el paso anterior a los inventarios y a
los artículos que se traspasan fuera del departamento. Totalice estas cifras y
constate que coincidan con el total obtenido en el paso 3.
CONTABILIZACION: Ciclo de Imputaciones Contables. Esquema de Cuentas “T”.
Mat-stock Mat-costo M.Dir.Proc.

Compra insumo transfer. transfer.
s>0 s=0 s>0

s>0 imput.pend.
Trab. Directo Trab. Dir. en Pr.

incurrencia transfer. Transfer. Pr. Ter. C.M.V.
Transf.
s=0
s>0 imput. pend. s>0 Incidencia final Neta
de Costos del Pro-
G. Fabric. G. Fabric. en Proc. ducto
incurrencia transfer. Transfer. Ra = V-CMV-Cnp
s=0 s>0
s>0
28
2
EJEMPLO (UN. Equivalentes)
COMPAÑIA MOVAN (*)
La Compañía Movan es una empresa manufacturera

que consta de tres departamentos de operación. El
Departamento A, el Departamento B y el Departamen-
to C.
El 1 de enero se entregaron al Depto. A 196.000 Tns.

de material con un costo de $ 49.000. Durante el mes
el Depto. A Transfirió 80.000 toneladas al Depto. B y
100.000 toneladas al Dpto. C.
A fin de mes el Depto. A tenía 16.000 toneladas en

proceso, el Depto. B tenía 20.000 toneladas en proce-
so y el Depto. C tenía 10.000 toneladas. Durante el
mes, el Depto. B había enviado 60.000 toneladas a
Productos Terminados y el Depto. C. había enviado
90.000 toneladas.
La mano de obra directa y los gastos de fabricación

aplicados a los departamentos durante el mes fueron
los siguientes:
Depto. A Depto. B Depto. C

Mano de Obra $ 4.700 $ 4.200 $ 4.750
Gastos de Fab. 940 700 570
El progreso de terminación de los inventarios era

como sigue en los tres departamentos:
Materiales: Terminados
Mano de Obra Directa: 1/2 terminados
Gastos de Fabricación: 1/2 terminados
SE PIDE:
Un estado de costos de producción por cada departa-

mento, mostrando costos unitarios.
(*) Adaptado de HORNGREN, CHARLES T. "La Cont. de Costos en la Administración de Empresas".
29
30
CIA. MOVAN
SOLUCION
CONCEPTO
UNIDADES TOTAL MAT. CONV. TOTAL MAT. CONV. TOTAL MAT. CONV.
1. M O V I M I E N -
TO FISICO
E.Inic.en Proc -.- -.- -.-
Unid. Iniciadas
o recib. 196.000 80.000 100.000
A rendir Cta. 196.000 80.000 100.000
Termin. y
Transfer. 180.000 180.000 180.000 60.000 60.000 60.000 90.000 90.000 90.000
E.Final en proc. 16.000(1/2) 16.000 8.000 20.000(1/2) 20.000 10.000 10.000(1/2) 10.000 5.000
Rendido Cta. 180.000 196.000 188.000 80.000 80.000 70.000 100.000 100.000 95.000
2. COSTOS
E.Inic., Proc. -.- -.- -.- -.- -.- (1) -.- -.- -.- (2) -.-
De Prod.Corrien. 54.640 49.000 5.640 27.300 22.400 4.900 33.320 28.000 5.320
a Rendir Cta. 54.640 49.000 5.640 27.300 22.400 4.900 33.320 28.400 5.320
3. COSTOS Med.
Costos a Ren
dir Cta.: 49.000 5.640 22.400 4.900 28.000 5.320
Un.Rendid.Cta. 196.000 188.000 80.000 70.000 100.000 95.000
C.Medio por Un.
Equivalentes 0,28 0,25 0,03 0,35 0,28 0,07 0,336 0,28 0,056
4. COSTEO
Terminadas y
transferidas 50.400 (180.000 * 0,28) 21.000 (60.000 * 0,35) 30.240
E. Final en Proc:
Recibido -.- 5.600 (20.000 * 0,28) 2.800
Materiales 4.000 (16.000 * 0,25) -.- -.-
Conversión 240 ( 8.000 * 0,03) 700 (10.000 * 0,07) 280
4.240 6.300 3.080
RENDIDO
CUENTA 54.640 27.300 33.320
(1) 80.000 X 0,28

(2) 100.000 X 0,28
V.1. Costeo por procesos y métodos de Valuación de Stocks
En los casos desarrollados precedentemente no se incluían Existencias Iniciales, no

existiendo, en consecuencia necesidad de aplicar criterios de valuación para los productos
que se transfieren a otros departamentos ni para las existencias finales. En la práctica
pueden encontrarse existencias iniciales en proceso al iniciar un nuevo ciclo productivo,
siendo necesario aplicar alguno de los métodos conocidos (FIFO, LIFO, PROMEDIO
PONDERADO). El Método FIFO puede aplicarse en dos variantes: FIFO PURO (se aplica
en forma estricta, tanto dentro del Departamento como para los traspasos a otros centros
productivos). El método LIFO no resulta de aplicación práctica dado que, por las
características del Costeo por Procesos difícilmente la última Materia Prima en entrar sea
la primera en ser aplicada a la producción. El método de Promedio Ponderado consiste
valorizar tanto las existencias finales como los traspasos a un costo promedio departa-
31
mental. Se obtienen valores intermedios en relación a los métodos citados precedente-
mente.
Se desarrolla a continuación un ejemplo donde se aplican los tres casos mencionados

y determinan luego resultados, valor de existencias finales y costos de la mercadería
vendida. Del análisis de estos valores se concluye que FIFO brinda resultados más altos,
C.M.V. más bajo y valor de la existencia final más elevado en relación al método LIFO. Para
Promedio Ponderado los valores se ubican entre ambos métodos. (Cía FLOW-5 hojas)
32
3
COMPAÑIA FLOW (A) (1)
La Cía. Flow opera en dos procesos sucesivos: A y B. Al comienzo

del proceso A se introduce el material “alfa”, que sufre operaciones
de transformación que lo dejan en condiciones de ingresar al
proceso “B”, donde recibe un tratamiento final a base de material
“beta”, que se aplica uniformemente mientras el proceso B avan-
za.
Los informes de producción del mes de abril muestran lo siguiente:
DEPTO. A DEPTO. B
Existencia inicial, en proc. 5.000 (1/2)(*) 2.000 (1/2)(**)
Unidades iniciadas (o recib.) 10.000 10.000
Unidades termin. y transfer. 10.000 6.000
Existencia final, en proc. 5.000 (2/5)(*) 6.000 (1/2)(**)
(*) Grado de terminación para el proceso de conversión.

(**) Grado de terminación para materiales y conversión.
Los gastos de producción incurridos en el mes (luego de realizada

la distribución de los costos de conversión) fueron los siguientes:
A B
Materiales $ 12.000 $ 4.800
Costos de Conversión 8.550 3.200
————— ————
$ 20.550 $ 8.000
El valor de la existencia inicial en proceso estaba formado como

sigue:
Proceso C.Recibido Mater. Conv. Total

A -.- 2.900 1.050 $ 3.950
B 1.580 600 400 2.580
SE PIDE:
1.- Costee la producción del mes por el método de promedios

ponderados.
2.- Repita el cálculo por el método FIFO “modificado”.
3.- Idem para LIFO “modificado”.
4.- Compare los tres métodos en cuanto a: a) sencillez de cálculo,
b) Información proporcionada, y c) acercamiento a la realidad.
(1) Ejercicio preparado por el C.P.N. A. MARGALEF para la cátedra de Costos.
33
34
FLOW A
PROMEDIO PONDERADO
DEPTO.A DEPTO.B
UNIDADES TOTAL MATER. CONV. TOTAL RECIBIDO MATER. CONVER.
1. Movimiento fí-
sico
E.Inic.en Proc 5.000(1/2) 2000(1/2)
Iniciadas 10.000,00 10.000,00
A rendir Cta. 15.000,00 12.000,00
Termin. y
Transfer. 10.000,00 10.000,00 10.000,00 6.000,00 6.000,00 6.000,00 6.000,00
E.Final en proc. 5.000(2/5) 5.000,00 2.000,00 6.000(1/2) 6.000,00 3.000,00 3.000,00
Rendido Cta. 15.000,00 15.000,00 12.000,00 12.000,00 12.000,00 9,000,00 9,000,00
2. Costos
E.Inic.en Proc. 3.950,00 2.900,00 1.050,00 2.580,00 1.580,00 600,00 400,00
Corrientes 20.550,00 12.000,00 8.550,00 25.933,00 17.933,00 4.800,00 3.200,00
a Rendir Cta. 24.500,00 14.900,00 9.600,00 28.513,00 19.513,00 5.400,00 3.600,00
3. Costos Medios
C. a Rendir Cta.: 14.900,00 9.600,00 19.513,00 5.400,00 3.600,00
Unidades Equival. 15.000,00 12.000,00 12.000,00 9.000,00 9.000,00
1,7933 0,9933 0,8000 2,6260 1,6260 0,6000 0,4000

4. Costeo
Terminadas y
transferidas 17.933,00 (1000 * 1,7933) 15.756,00 (6000 * 2,626)
E. Final en Proc:
C.Recibido -*- 9.756,00
Materiales 4.966,00 (5000 * 0,9933) 1.800,00 (6000 * 1,626)
Conversión 1.600,00 (2000 * 0,8) 1.200,00 (3000 * 0,6)
C.Rendido Cta. 24.499,00 28.512,00 (3000 * 0,4)
Observaciones: en cada Depto. se abren columnas de Materiales y Conversión para

registrar las Unidades equivalentes. En el Depto. B se adiciona una columna de Recibido
en la que se costean las Unidades recibidas del Depto. anterior.
En el costeo se valúan las unidades terminadas y transferidas al costo medio

departamental, las unidades en E. final se valúan al costo medio de Materiales, Recibido
o Conversión, según corresponda.
Si el costeo ha sido correctamente realizado, el costo “Rendido Cuenta” debe coincidir

lo más aproximadamente posible con el total de costos “A Rendir Cuenta” consignados en
el Punto 2.
35
FLOW A
FIFO MODIFICADO
DEPTO.A DEPTO.B
1. Movimiento fí-
sico
E.Inic.en Proc 5.000(1/2) 2000(1/2)
Iniciadas 10.000,00 10.000,00
A rendir Cta. 15.000,00 12.000,00
Termin. y
Transfer.:
de E.In.,proc. 5.000(1/2) -*- 2.500,00 2.000(1/2) -.- 1.000,00 1.000,00
de Prod.Cte. 5.000,00 5.000,00 5.000,00 4.000,00 4.000,00 4.000,00 4.000,00
E.Final en proc. 5.000(2/5) 5.000,00 9.500,00 6.000(1/2) 10.000,00 3.000,00 3.000,00
Rendido Cta. 15.000,00 10.000,00 12.000,00 10.000,00 8.000,00 8.000,00
2. Costos
E.Inic.en Proc. 3.950,00 2.580,00
Corrientes 20.550,00 12.000,00 8.550,00 24.700,00 16.700,00 4.800,00 3.200,00
a Rendir Cta. 24.500,00 10.000,00 8.550,00 27.280,00 16.700,00 4.800,00 3.200,00
3. Costos Medios
C. a Rendir Cta.: 12.000,00 8.550,00 16.700,00 4.800,00 3.200,00
Unidades Equival. 10.000,00 9.500,00 10.000,00 8.000,00 8.000,00
C.Me.por Un.Equiv. 2,1 1,2 0,9 2,67 1,67 0,6 0,4
4. Costeo
Termin.de E.I.
-Valor Inic. 3.950,00 (2.500 * 0,9) 2.580,00 (1000 * {0,4+0,6})
-C.Agregado 2.250,00 1.000,00
6.200,00 (5.000 * 2,1) 3.580,00 2
Termin.de P.Cte. 10.500,00 10.680,00
E. Final en Proc:
-C.Recibido -*- (5.000 * 1,2) 10.020,00 (6000 * 1,67)
-Materiales 6.000,00 (2.000 * 0,9) 1.800,00 (3000 * 0,6)
-Conversión 1.800,00 1.200,00 (3000 * 0,4)
Rendido Cta. 7.800,00 13.020,00
24.500,00 27.280,00
Observaciones:
(*) de E. Inic.: 6.200 + 5.000 de Producción Corriente.
En este caso, el método Fifo se aplica sólo dentro del Depto., pero para los traspasos
se utiliza el costo medio departamental.
36
FLOW A
FIFO MODIFICADO
DEPTO.A DEPTO.B
1. Movimiento fí-
sico
E.Inic.en Proc 5.000(1/2) 2000(1/2)
Iniciadas 10.000,00 10.000,00
A rendir Cta. 15.000,00 12.000,00
Termin. y
Transfer.:
de E.In.,proc. 5.000 2.500
de Prod.Cte. 5.000 5.000 5.000 6.000 6.000 6.000 6.000
E.Final en proc.:
de EI, proceso 2.000
de prod.Cte. 5.000(2/5) 5.000 2.000 4.000(1/2) 4.000 2.000 2.000
Rendido Cta. 15.000 10.000 9.500 12.000 10.000 8.000 8.000
2. Costos
E.Inic.en Proc. 3.950,00 2.580
Corrientes 20.550,00 12.000 8.550 24.700 16.700 4.800 3.200
a Rendir Cta. 24.500,00 12.000 8.550 27.280 16.700 4.800 3.200
3. Costos Medios
C. a Rendir Cta.: 12.000 8.550 16.700 4.800 3.200
Unidades Equival. 10.000 9.500 10.000 8.000 8.000
C.Me.por Un.Equiv. 2,1 1,2 0,9 2,67 1,67 0,6 0,4
4. Costeo
Termin.de E.I.
-Valor Inic. 3.950,00
-C.Agregado 2.250,00 (2.500 * ,9)
6.200,00
Termin.de P.Cte. 10.500,00 (5.000 * 2,1) 16020 (6000 * 2,67)
E. Final en Proc:
V. Inicial -*- 2.580
C.Agregado
2.580
E.Final de P.Cte.
-C.Recibido 6.680 (4000 * 1,67)
-Materiales 6.000 (5.000 * 1,2) 1.200 (2000 * 0,6)
-Conversión 1.800 (2.000 * ,5) 800 (2000 * 0,4)
7.800 8.680
Rendido Cta. 24.500 27..280
Observaciones: (*) Terminadas de E.I. en A, más Terminadas de P. Cte. en A.
37
38
4
COMPAÑIA FLOW (B)
En base a los datos de la Cía. Flow (A) rehaga los cálculos

del método FIFO, adoptando el criterio de FIFO puro.
Prepare además un cuadro comparativo del valor de los
stocks finales y un cuadro de resultados para el mes de abril
usando cada uno de los cuatro métodos de costeo.
Los datos necesarios son los siguientes:
a) En el mes se vendieron 6.000 unidades a $ 4,00.-.

b) No existían stocks de productos terminados al comenzar
el mes ni tampoco al final.
c) Los costos de no producción habían sido de $ 5.000.-
Comente acerca de las ventajas y desventajas del método

FIFO puro desde el punto de vista de la información que
suministra y de los métodos de cálculo.
39
40
CIA. FLOW B
FIFO PURO
DEPTO.A RECIBIDO
UNIDADES TOTAL MATER. CONV. TOTAL De E.I.en"A" De P.Cte.en "A" MATER. CONVER.
1. Movimiento fí-
sico
E.Inic. Proc 5.000(1/2) 2000(1/2)
Iniciadas o
Recibidas 10.000 10.000
a Rendir Cta. 15.000 12.000
Termin. y
Transfer.:
-de E.In.,proc. 5.000(1/2) -.- 2.500 2.000(1/2) 1.000 1.000
-Recib.de E.I.,
en "A" -.- -.- -.- 4.000 4.000 4.000 4.000
-Recib. de
P.Cte., en "A" 5.000 5.000 5.000
E.Final en proc.: 5.000(2/5) 5.000 2.000
-Recib.de E.I., -.- -.- 1.000(1/2) 1.000 500 500
en "A" -.- -.- -.- 5.000(1/2) 5.000 2500 2500
-Recib. de 10.000 9.500 12.000 5.000 5.000 8000 8000
P.Cte., en "A" -.- .
Rendido Cta. 15.000
2. Costos
E.Inic.en Proc. 3.950 2.580
Corrientes 20.550 12.000 8.550 24.700 6.200 10500 4800 3200
a Rendir Cta. 24.500 12.000 8.550 27.280 6.200 10500 4800 3200
3. Costos Medios
C. a Rendir Cta.: 12.000 8.550 6200 10500 4800 3200
Unidades Equival. 10.000 9.500 5000 5000 8000 8000
C.Me.por Un.Equiv. 2,1 1,2 0,8 2,24(+) 1,24(+) 2,1(++) 0,6(+)(++) 0,4(+)(++)
3.1(++)
4. Costeo
Termin.de E.I.
-Valor Inic. 3.950 2.580
-C.Agregado 2.250 (2.500 *,9) 1.000 (1000 * 1)
6.200 3.580
Termin.de P.Cte. 10.500 (5.000 *2,1)
Recib.de E.I.,
en "A" -*- 8960 (4000 * 2,24)
-Recib. de
E.F.proc.de
E.I. en "A"
C.Recibido 1240 (1000 *1,24)
Materiales 300 (500*,6)
Conversión 200 (500*,4)
1740
E.F.proc.de
P.Cte.en "A"
C.Recibido 10500 (5000*2,1)
Materiales 6.000 1500 (2500*,6)
Conversión 1.800 1000 (2500*,4)
7.800 13000
Rendido Cta. 24.500 27.280
(+) Costo Medio de E.I.

(++) Costo Medio de P.Cte.
Observaciones: En el Depto. A. no hay diferencias en el costeo en relación al método FIFO

modificado, si se modifica el Depto. B incluyéndose dos columnas para registrar las unidades
que se reciben de la Elab. de la Prod. Cte. del Depto. A.
En el Depto. B, las unidades transferidas corresponden a 2000 unidades de E.I. y 4.000 recibidas
de la E.I. en A.
En E.F. quedan 1.000 de las 5.000 transferidas de E.I. en A y 5000 de las transferidas de P. Cte.
de A.
(*) (+) costo medio de Exist. Inicial.

(*) costo medio de prod. corriente.
41
FLOW B
1. ESTADOS DE RESULTADOS
CONCEPTO PROM.POND. FIFO MODIF. LIFO MODIF. FIFO PURO
Ventas(6000 x $4) $ 24.000 $ 24.000 $ 24.000 $ 24.000

(-) CMV: (x) 15.756 14.260 16.020 12.540
U.BRUTA: $ 8.244 $ 9.740 $ 7.980 $ 11.460
(-) C.no producción 5.000 5.000 5.000 5.000
$ 3.244 $ 4.740 $ 2.980 $ 6.460
2. VALOR STOCKS FINALES
DEPTO A 6.566 7.800 7.800 7.800

DEPTO.B 12.756 13.020 11.260 14.740
19.322 20.820 19.060 22.540
El método FIFO puro es más laborioso y no hayu una excesiva diferencia en cuanto a la
información suministrada.
(*) El C.M.V. resulta de sumar las unidades terminadas y transferidas en el costeo del
Depto. B.
- Desde el punto de vista de la simplicidad el método Pr.Pond. es el más fácil.

- Los otros métodos son más laboriosos y no hay una excesiva diferencia en cuanto a
la información brindada.
42
Costeo por Procesos-Tratamiento de la merma y el desecho
Es corriente que se produzcan deterioros o pérdidas que generan diferencias entre los
volúmenes que ingresan y los volúmenes que se transfieren en cada proceso. En un
proceso de fabricación estandarizado y continuo, se fija generalmente un punto de control
en donde os ingenieros de planta, encargados del control de calidad, determinan la
cantidad de unidades que satisfacen los estándares de calidad y aquellas que, por no
cumplir con los mismos, deben ser desechadas.
Según el tipo de industria de que se trate, se establece el porcentaje de desecho que

se considera aceptable. Normalmente, este porcentaje se fija en valores inferiores al 10%.
Existen distintos términos para identificar los tipos de desecho que se producen en el
ciclo de fabricación. Identificamos algunos de ellos, haciendo notar que no hay un criterio
único de clasificación de los mismos:
- Material Averiado: Producción que no satisface los estandares de calidad y se

vende como desecho. El costo puede determinarse a partir de los costos
acumulados hasta el punto de control menos el valor de realización de las
unidades que se desechan.
- Unidades Defectuosas: producción que no satisface los estandares de calidad

o tamaño y se somete nuevamente a proceso para rehabilitarla.
- Desperdicio: material que se pierde por evaporación, pérdida, o algún proceso

químico que disminuye su volumen. P. Ej. gases, polvo, etc. No tiene valor de
recuperación pero, en algunos casos puede generar altos costos de disposición,
es decir, de eliminación de estos residuos. Por ej.: los residuos atómicos.
- Desecho: residuos o descarte de materiales. Puede tener valor de recuperación

y también costos de disposición. Por ej. viruta, aserrín, recortes de hierro.
A los efectos prácticos trabajamos con el término “Unidades Desechadas” indicando en

cada caso si tienen o no valor de recuperación y costos de disposición.
Desecho Normal: es el que se produce como consecuencia del desarrollo normal de

las operaciones de producción en condiciones eficientes. Se acepta que el costo del
desecho normal sea absorbido por la producción buena del período.
Desecho Anormal: es aquel que no debería producirse en condiciones normales de

operación. Debería ser controlado en el curso normal de las operaciones. El costo del
desecho anormal debe ser tratado como una pérdida por ineficiencia y deducido de las
utilidades.
Tratamiento en el Costeo
Los procedimientos que se describen a continuación son aplicables a las unidades

desechadas en general (mermas, evaporación o unidades perdidas). En primer lugar es
importante aclarar que los costos de los artículos averiados, tanto normales como
anormales, son costos de producción, toda vez que se originan en el curso normal de las
operaciones. Lo que nos interesa es aislarlos e identificar los que corresponden a desecho
normal y a desecho anormal para agregarlos al costo de las unidades buenas o bien
aplicarlos como pérdidas.
43
Distintos autores citas tratamientos diferentes. Se citan aquí dos criterios usuales
relativamente sencillos. Estos son:
a) Costeo “Separado”: consiste como su nombre lo indica, en asignar costos

separadamente al desecho normal y al anormal. En el costeo se añaden ajustes por
el Desecho Normal en la Existencia Inicial y Fin y en las unidades transferidas. El
desecho Anormal aparece como un costo aislado junto a cada uno de los ítems
mencionados precedentemente.
b) Costeo “Residual”: en el movimiento físico se incluye sólo la cantidad total de

unidades desechadas normales (sin discriminar), ya que el costo correspondiente
a las mismas es absorbido por la producción buena. El desecho anormal si se
discrimina en las unidades equivalentes que corresponden a materiales y conver-
sión y luego en el costeo se refleja el costo resultante como un valor residual.
Se incluye a continuación un ejemplo simplificado del tratamiento por ambos criterios:
44
5
OCIO S.A. (A)

Ud. está a punto de perder su trabajo por inasistencias reiteradas
y su jefe ha resuelto ponerlo a prueba encargándole que costee la
producción del mes anterior.
Después de ponerse en contacto con el archivo y el departamento

de producción, Ud. logró reunir los siguientes datos:
a) Movimiento Físico:
Existencia Inicial en proceso 10.000 (50%) (*)
Unidades Iniciadas en el mes 80.000
Un. Term. y Transf. a Pr. Term. 76.500
Un. desechadas 8.500
Existencia Final en proc. 5.000 (80%) (*)
(*) Grado de temrinación en conversión.
b) Costos
Valor de la Exist. Inic. en Proceso:
en Materiales $ 37.657
en Conversión 17.479,50 $ 55.136,50
Costos incurridos durante el mes:

en Materiales $ 305.00
en Conversión 420.000 $725.000,00
$780.136,50
Ud. no se animó a preguntarle a su Jefe qué porcentaje de

desecho se considera normal ni cuál es el método de costeo
utilizado. Dadas las circunstancias, lo mejor que puede hacer es
realizar varios estados de costos alternativos e impresionar al
gerente.
SE PIDE:
Costee la producción por FIFO y:

1.1. Costeo Separado, suponiendo que;
1.1.1. El desecho "normal" es el 5 % de la producción que llega
al punto de control
1.1.2. Todo el desecho es anormal.
1.2. Costeo Residual, suponiendo que:

1.2.1. El desecho "normal" es el 5 % de la producción que llega
al punto de control.
1.2.2. Todo el desecho es anormal.
45
46
OCIO S.A «A»
SOLUCION
1.FIFO
1.1. COSTEO SEPARADO
1.1.1 DESECHO NORMAL : 5 % DE LAS UNIDADES CONTROLADAS.
1.MOVIMIENTO FISICO TOTAL MATERIALES CONVERSION
E.Inic.,proceso 10.000(1/2)
Iniciadas 80.000
a Rendir Cta. : 90.000
Term.y Transferidas de E.I (1) 9.000 -.- 4.500
Term.y Transferidas de Pr.Corriente.(2) 67.500 67.500 67.500
Desecho Normal de E.I. (3) 500 -.- 250
Desecho Normal de Pr.Corriente(4) 3.750 3.750 3.750
Desecho Anormal de E.Inic. (5) 500 -.- 250
Desecho Anormal de Pr.Corriente (6) 3.750 3.75 3.750
Ex.Final en proceso 5.000(4/5) 5.000 4.000
Rendido Cuenta : 90.000 80.000 84.000
2) Costos
Ei, proc. 55.136,50 -.- -.-
Corrientes 725.000,00 305.000 420.000
A Rendir Cta. 780.136,50 305.000 420.000
3) Costos Medios
C.a R.Cta./ Un. 305.000/80.000 420.000/84.000

C.Me.x Un.Eq. 8,8125 3,8125 5,000
4) Costeo
T. Y T.de E.I., C.Bruto
C.Inicial 49.623 9000* 5,51365)
C.Agregado 22.500 72.123 (4500 * 5)
Aj.x Desecho Normal:
C.Inicial 2.757 (500 x 5,51365)

C.Agregado 1.250 4.007 (250 x 5)
T. Y T.de P.Cte., C.Bruto 594.844 (67500 * 8,8125)
Aj.x Desecho Normal 33.046,88 627.891 704.020 (3750 * 8,8125)
E.Final, proc.:
Mater. 19.062,50 (5000 *3,8125)
Convers. 20.000,00 39.062,50 (4000 * 5)

Desecho An. De E.inic.
C.Inicial 2.757 (500 * 5,51365)
C.Agregado 1.250 4.007 (250 * 5)
Desecho An. De P.Cte. 33.047 37.054 (3750 * 8,8125)
Rendido Cuenta: 780.136,50
(1) Desecho Total : Total Desechado dividido el total de unidades que llegan al punto de control.
: 8.500/ 85.000 = 10%
En consecuencia, las unidades transferidas buenas (tanto de E.Inicial como de Producción Corriente) representan el 90 %
Terminadas y transferidas de E.Inicial = 0,9 x 10.000
= 9.000 9.000
(2) Producción Corriente : Unidades Iniciadas - Existencia Final
: 80.000 - 5.000
: 75.000
Terminadas y transferidas de P.Cte. = 0,9 x 75.000
= 67.500
(3) Desecho Normal : es el 5 % tanto de la E.Inicial como de la Producción Corriente. En el ejemplo, como el
desecho total es el 10 %, resulta que la mitad es normal y la otra es anormal.
Desecho Normal de E.Inicial = 0,05 x 10.000 = 500
(4) Desecho Normal de Producción Corriente = 0.05 x 75.000
= 3750
(5) Desecho Anormal de E.Inicial = 0,05 x 10.000
= 500
(6) Desecho Anormal de Producción Corriente = 0,05 x 75.000

= 3750
(**) Costo Medio de Existencia Inicial : en el método FIFO se valúan todas las unidades que provienen de la Existen-
cia Inicial con el costo unitario de Existencia Inicial que se calcula dividiendo el Costo Total de Existencia Inicial entre
las Unidades en E.Inicial en el Mov.Físico ( 55.136,55/10.000).-
Nota Importante: las unidades provenientes de E.I. Sólo van en la columna de Conversión porque según dato del
problema sólo les falta un porcentaje de terminación en Conversión (M.O + G.DE FABRICACION).
47
OCIO A.-Solución
1.FIFO
1.1. COSTEO SEPARADO
1.1.1 TODO EL DESECHO ES ANORMAL.
Iniciadas 80.000
a Rendir Cta.: 90.000
Term.y Transferidas de E.I 9.000 -.- 4.500
Term.y Transferidas de Pr.Corriente. 67.500 67.500 67.500
Desecho Anormal de E.I. 1.000 -.- 500
Desecho Anormal de Pr.Corriente 7.500 7.500 7.500
Rendido Cuenta: 90.000 80.000 84.000
2) Costos
Ei, proc. 55.136,50 -.- -.-
Corrientes 25.000,00 305.000 420.000
A Rendir Cta. 780.136,50 305.000 20.000
3) Costos Medios
C.a R.Cta./ Un. 305.000/80.000 420.000/84.000
C.Me.x Un.Eq. 8,8125 3,8125 5,000
4) Costeo
T. Y T.de E.Inicial:
C.Inicial 49.623 (9000* 5,51365) (**)
C.Agregado 22.500 72.123 (4500 * 5)
E.Final, proc.:
Mater. 19.062,50 (5000 *3,8125)
Convers. 20.000,00 39.062,50 (4000 * 5)
C.Inicial 5.514 (1000*5,51365)
C.Agregado 2.500 8.014 (500*5)
Desecho An. De P.Cte. 66.094 (7500*8,8125)
48
OCIO A.-Solución
1.FIFO
1.1. COSTEO RESIDUAL
1.1.1 DESECHO NORMAL: 5 % DE LAS UNIDADES CONTROLADAS.
Iniciadas 80.000
Term.y Transferidas de E.I. 9.000 -.- 4.500
Term.y Transferidas de Pr.Corriente 67.500 67.500 67.500
Desecho Normal de E.I. 500 -.- -.-
Desecho Normal de Pr.Corriente 3.750 -.- -.-
Desecho Anormal de E.Inic. 500 -.- 250
Rendido Cuenta: 90.000 76.250 80.000
2) Costos
Ei, proc. 55.136,50 -.- -.-
Corrientes 725.000,00 305.000 420.000
A Rendir Cta. 780.136,50 305.000 420.000
3) Costos Medios
C.a R.Cta./ Un. 305.000/76.250 20.000/80.000
C.Me.x Un.Eq. 9,2500 4,000 5,250
4) Costeo
C.Inicial 52.234,20 (9000* 5,8038) (**)
C.Agregado 23.625,00 75.859,20 (4500 * 5,25)
T. Y T.de P.Cte., C.Bruto 624.375,0 (67500 * 9,25)
E.Final, proc.:
Mater. 20.000,00 (5000 *4)
Convers. 21.000,00 41.000,00 (4000 * 5,25)
C.Inicial 2.901,9 (500*5,8038)
C.Agregado 1.312,5 4.214,40 (250*5,25)
Desecho An. De P.Cte. 34.687,50 (3750*9,2500)
(**) En costeo Residual el desecho Normal es absorbido por la producción buena.El costo medio de Existencia
Inicial se calcula dividendo el costo de E.Inicial entre las Unidades buenas de E.Inicial más las Un. Desechadas de
E.Inicial (9.000 +500)
49
OCIO A.-Solución
1.FIFO
1.1. COSTEO RESIDUAL
1.1.1 TODO EL DESECHO ES ANORMAL.
Iniciadas 80.000
Term.y Transferidas de E.I. 9.000 -.- 4.500
Term.y Transferidas de Pr.Corriente. 67.500 67.500 67.500
Desecho Anormal de E.Inic. 1.000 -.- 500
Rendido Cuenta: 90.000 80.000 84.000
2) Costos
Ei, proc. 55.136,50 -.- -.-
Corrientes 725.000,00 305.000 420.000
A Rendir Cta. 780.136,50 305.000 420.000
3) Costos Medios
C.a R.Cta./ Un. 305.000/80.000 420.000/84.000
C.Me.x Un.Eq. 8,8125 3,8125 5,000
4) Costeo
C.Inicial 49.622,85 (9000* 5,51365) (**)
C.Agregado 22.500,00 72.122,85 (4500 * 5,00)
T. Y T.de P.Cte., C.Bruto 594.843,8 (67500 * 8,8125)
E.Final, proc.:
Mater. 19.062,50 (5000 *3,8125)
Convers. 20.000,00 39.062,50 (4000 * 5,00)
C.Inicial 5.513,7 (500*5,51365)
C.Agregado 2.500,0 8.013,65 (250*5,00)
Desecho An. De P.Cte. 66.093,75 (7500*8,8125)
(**) Costo Medio de E.I.= 55.135,55/10.000
50
6
OCIO S.A. (B)*
Después de haber trabajado todo el día, Ud. entregó al gerente la

planilla de costos que había preparado.
Luego de haber estudiado atentamente su trabajo el gerente le

dijo:
Me viene muy bien lo que Ud. me trae ahora. ¿Cuando estará lista
la planilla de costeo que incluye el costo de disposición y el valor
de recuperación del desecho? ¿Podrá Ud. prepararla para maña-
na?
Ud. asintió y se fue a su oficina. Estaba aún pensando, sin saber

como empezar, cuando recibió un mensaje del gerente en donde
le informaba que, durante el mes pasado, el costo de acarreo del
desecho desde la fábrica al comprador había sido de $ 2,00 por
unidad y su precio unitario de venta de $ 4,00; Ud. se alegró porque
el conocer estos datos le facilitaba mucho su trabajo.
SE PIDE:
Complete sus hojas de trabajo anteriores para ser presentadas al

gerente.
51
52
OCIO «B» - Solución
1. FIFO
1.1 Costeo Separado
1.1.1. Desecho Normal 5% de las Unidades Controladas
2) Costos Total Mater. Convers.
Ei, proc. 55.137
Corrientes 725.000 305.000 420.000
+ C.Disp. 17.000
- V.Recup. - 34.000
A Rendir Cta. 763.137 305.000 420.000
3) Costos Med.
C.a R.Cta./ Un. 305000/ 80000 420000/84000
C.Me.x Un.Eq. 8,8125 3,8125 5
4) Costeo
C.Inicia 49.623 (9000* 5,51365)
C.Agregado 22.500 72.123 (4500 * 5)
Aj.x Desecho Normal:
C.Inicial 2.757 (500 x 5,51365)
C.Agregado 1.250 (250 x 5)
+ C.Dispos. 1.000 (500 x 2)
- V.Recuper. - 2.000 3.007 75.129,68 (500 x 4)
Aj.x Desecho Normal: 33.046,88 (3750 * 8,8125)
+ C.Disp. 7.500 (3750 * 2)
- V. Recup. - 15.000 25.546,88 620.390,63 (3750 * 4)
695.520,31
E.Final, proc.:
Mater. 19.062,50 (5000 *3,8125)
Convers 20.000,00 39.062,50 (4000 * 5)
C.Inicial 2.757 (500 * 5,51365)
C.Agregado 1.250 (250 * 5)
+ C.Disposic. 1.000 (500 * 2)
- V.Recuper. - 2.000 3.006,82 (500 *4)
Desecho An. De P.Cte. 33046,87 (3750 * 8,8125)

+ C.Disposic. 7500 (3750* 2)
- V.Recuperac. -15000 25.546,87 28.553,69
53
1. FIFO
1.1 Costeo Separado
1.1.2.Todo el desecho anormal
Ei, proc. 55.137
Corrientes 725.000 305.000 420.000
+ C.Disp. 17.000
- V.Recup. - 34.000
A Rendir Cta. 763.137 305.000 420.000
3) Costos Med.
C.a R.Cta./ Un. 305000/ 80000 420000/84000
C.Me.x Un.Eq. 8,8125 3,8125 5
4) Costeo
C.Inicial 49.622,85 (9000* 5,51365)
C.Agregado 22.500 72.122,85 (4500 * 5)
E.Final, proc.:
Mater. 19.062,50 (5000 *3,8125)
Convers. 20.000,00 39.062,50 (4000 * 5)
C.Inicial 5.513,65 (1000 * 5,51365)
C.Agregado 2.500 (500 * 5)
+ C.Disposic. 2.000 (1000 * 2)
- V.Recuper. - 4.000 6.013,65 (1000 *4)

+ C.Disposic. 15000 (7500* 2)
- V.Recuperac. -30000 51.093,75 57.107,40 (7500*4)
54
1. FIFO
1.2 Costeo Residual
1.2.1. Desecho Normal: 5 % de las un. Controladas
Ei, proc. 55.136,50
Corrientes 725.000 305.000 420.000
+ C.Disp. 17.000
- V.Recup. - 34.000
A Rendir Cta. 763.136,50 305.000 420.000
3) Costos Med.
C.a R.Cta./ Un. 305000/ 76250 420000/80000
C.Me.x Un.Eq. 9,14375 4 5,14375
4) Costeo
T. Y T.de E.I. :
C.Inicial 52.234,58 (9000* 55136,5/9500)
C.Agregado 23.147 75.381,46 (4500 * 5,14375)
T. Y T.de P.Cte., C.Bruto 617.203,12 692.584,58 (67500 * 9,14375)
E.Final, proc.:
Mater. 20.000,00 (5000 *4)
Convers. 20.575,00 40.575,00 (4000 * 5,14375)
Desecho An. De E.inic. 733.159,58
C.Inicia 2.901,92 (500 * 55136,5/9500)
C.Agregado 1.286 (250 * 5,14375)
+ C.Disposic. 1.000 (500 * 2)
- V.Recuper. - 2.000 3.187,86 (500 *4)

+ C.Disposic. 7500 (3750* 2)
- V.Recuperac. -15000 26.789,06 29.976,92 (3750*4)
1. FIFO
1.2 Costeo Residual
1.2.2. Todo el desecho es anormal : idem a 1.1.2
55
56
V.2. Costeo por Lotes u ordenes específicas de producción
El Costeo por Lotes se aplica en aquellas empresas que fabrican a pedido o con fines
de acumulación de stocks. Un lote puede estar constituido por uno o por varios productos
que responden a especificaciones técnicas definidas. El proceso productivo no es, en este
caso, un flujo continuo sino una secuencia de pasos que se adapta a las características
del producto que se desea fabricar. Por ejemplo, una carpintería que fabrica muebles
conforme a diseños y materiales específicos. En este caso, el proceso variará según el tipo
de mueble que se fabrique. También puede tratarse como lotes la producción de artículos
de demanda estacional, tales como adornos de Navidad o elementos de Carnaval que las
empresas fabrican durante un período previo para acumular stocks y poder satisfacer la
demanda en el momento adecuado. Las industrias que generalmente aplican este método
son la de la construcción, artes gráficas, muebles, partes de automotores y maquinarias,
etc..
El proceso se inicia con la remisión a la planta o a talleres de una “Orden de Producción”

en la que se especifican las características del producto fabricar, cantidad, material fecha
de entrega prevista y todo otro dato de interés. Como paso previo se habrá presupuestado
el trabajo solicitado a efectos de convenir el precio con el cliente.
A diferencia del sistema de costos por procesos, los costos no se acumulan por centros
de responsabilidad sino que se registran en un documento denominado “Hoja de Costos”.
La Hoja de Costos sigue el itinerario de la Orden de Producción y en ella se van registrando
los costos que en concepto de materiales y Mano de Obra se van produciendo en los
distintos departamentos, con cargo a dicha Orden.
Los costos que se consignan en la Hoja son tomados de los registros existentes en los
distintos departamentos denominados “Documentos Fuente”. Los documentos fuente
pueden ser, en el caso de Materiales, las Requisiciones de Almacén, en el caso de Mano
de Obra pueden utilizarse las Boletas de Tiempo o bien Tarjetas de Reloj o Boletas de
Trabajo. En el caso de los Gastos de Fabricación, se presentan dos situaciones: costos
históricos puros o bien, cuando no se dispone de los datos reales, se recurre a las cuotas
predeterminadas debido a que difícilmente se conocen los Gastos de Fabricación
realmente incurridos (históricos) al momento del costeo. La aplicación consiste en dividir
los Gastos de Fabricación Presupuestados (o incurridos) por alguna base representativa
(Horas Hombre, Horas Máquina, Costo Primo, Sup. Ocupada, etc.) a efectos de distribuir-
los entre las Ordenes de Producción procesadas en la planta. Al finalizar el mes o el
período, cuando se conocen los Gastos efectivamente incurridos se determina si hubo
sobre o sub aplicación de los mismos a las distintas órdenes (en el caso de la cuota
predeterminada) y la Gerencia establece el tratamiento contable a seguir. Esto es, se debe
identificar en primer lugar si el error en la estimación se refiere al presupuesto o al volumen
para luego decidir si se corregirán el C.M.V. y el valor de los stocks finales o se considerara
que los GASTOS sobre o sub-aplicados se deducirán o sumarán a las utilidades del
ejercicio.
57
Recapitulación:
a) Mecánica General
Mat. Directos: imputación directa

Trabajo Directo: imputación directa
Gastos de Fabric.: imputación
indirecta. Sistema de cuotas o tasas.
b) Ciclo de Imputaciones Contables: ver descripción precedente.
c) Sistema de registración: documentos “fuente” a Hoja de Costos (eje del Sistema

de Costeo)
d) Tratamiento de los Gastos de Fabricación:
Supuestos:
1. Costeo TOTALMENTE HISTORICO.
2. Los Gastos de Fabricación asignados a los Centros de Costos mediante los mecanis-
mos conocidos (distribución primaria, secundaria y final) se asignan a las órdenes de
producción mediante cuotas.
3. La asignación mediante cuotas implica la selección previa de la base o bases de

distribución:
- Unidades Físicas
- Horas de Trabajo Directo
- Horas Máquina
- Costo Mat. Directos
- Costo Mano de Obra Directa.
- Costo Primo etc.
El propósito es lograr una distribución equitativa de los G. Fabr. Al seleccionarse la base

debe tenerse en cuenta el principio de “causalidad”. A menudo la variable utilizada para
distribuir los G.F. en los Centros de Costos es representativa del volumen de operaciones
de ese centro y puede utilizarse como base para distribuir los G. F. a las órdenes.
Otros factores a considerar en la selección de bases, son:
- el costo: (trabajo, minuciosidad, laboriosidad).

- calidad de la información proporcionada.
NOTA IMPORTANTE: puede utilizarse una “cuota única” para aplicar los G. F. a todas
las órdenes que se procesan en la planta o bien, el criterio de cuotas múltiples es decir
una cuota para cada orden según el tipo de trabajo realizado en cada una.
Cuando no es posible aplicar el criterio de “cuota histórica” por distintas razones

operativas, como por ejemplo que el tiempo de procesamiento de las órdenes sea reducido
y no se conozcan todos los G. F. incurridos debido a que algunos ítems tales como la
energía solo pueden conocerse al final del período (fin del mes o bimestre), es necesario
aplicar el criterio de “cuota predeterminada” para lo cual es necesario trabajar con los
Gastos de Fabricación proyectados para cada centro de costos al comienzo del período.
58
HOJAS DE COSTOS
HOJA DE COSTOS DE TRABAJOS
TRABAJO Nº
ESPECIFICACIONES: .................................................... CLIENTE................................
.................................................... CANTIDAD.............................
.................................................... FECHA DE INICIAC................
.................................................... FECHA DE TERMINAC. ...........
MATERIALES MANO DE OBRA GASTOS DE FABRICAC.
FECHA REQUISIC.Nº IMPORTE FECHA BOLETA DE TIEMPO IMPORTE FECHA DEPTO. TASA IMPORTE
TOTAL TOTAL TOTAL
RESUMEN
Materiales $.......
Mano de Obra $......
G. de Fabric. $......
--------------
TOTAL --------------
59
60
7
COSTEO POR LOTES: ILUSTRACION NUMERICA

(COSTEO DE ABSORCION)
1. SECUENCIA DE PRODUCCION
LOTE XX1 DEPTO. PROD. 1

○
○
○ ○
○
○
○

○
○
○
○
○
○
○
LOTE XX3 DEPTO. PROD. 3 PRODUCTOS

○
TERMINADOS
DEPTO. PROD. 5
La Cía. fabrica rejas y carpintería de hierro a pedido.
2. STOCKS INICIALES
A principios de mes no había stocks de productos terminados.

Había solamente un lote en proceso, el N XX1, al cual se le
habían imputado en el mes anterior los siguientes costos:
Materiales Directos .................. $ 2.000

Trabajo Directo ...................... $ 1.000
Gastos de Fabricación ................ $ 1.000
3 COSTOS DE PRODUCCION
Durante el mes se requirieron materiales por $ 11.500, asigna-

dos como sigue:
LOTE XX1 ................. $ 1.000

LOTE XX2 ................. $ 5.000
LOTE XX3 ................. $ 3.000
LOTE XX4 ................. $ 500
Indirectos ............... $ 2.000
61
La imputación de los costos de la Mano de Obra fue la siguiente:
LOTE XX1 ................. $ 1.000

LOTE XX2 ................. $ 3.000
LOTE XX3 ................. $ 5.000
LOTE XX4 ................. $ 200
Indirecta ................ $ 3.000
Los Gastos de Fabricación, excluidos los materiales indirectos y

el trabajo indirecto, ascendieron a $ 4.350.
4. STOCKS FINALES
A fin de mes aún estaban en proceso los Lotes XX3 y XX4. No

había stocks de productos terminados.
5. DATOS GENERALES
a) Durante el mes se comenzaron los lotes XX2, XX3, XX4.
b) En el mismo período se vendieron los lotes XX1 y XX2.
c) La empresa acostumbra a distribuir los Gastos de Fabricación con

una cuota histórica en base al costo primo. (Materiales Directos +
Trabajo Directo).
SE PIDE:
Costee la Producción del mes.
62
COSTEO POR LOTES
ILUSTRACION NUMERICA
SOLUCION
1. SECUENCIA DE PRODUCCION: ESQUEMA EN TEXTO
2. COSTEO 0/XX1 0/XX2 0/XX3 0/XX4 TOTAL

2.1. VALOR DE LA E.INIC. -.- -.- -.- -.- -.-
2.1.1. PROD.TERM.
2.1.2. PROD. EN PROC.:
MAT.FIT. 2.000 2.000(1)
M.DE O. DIR. 1.000 1.000(2)
G. DE FABR. 1.000 1.000(3)
4.000 4.000(4)
2.2. COSTOS DE PRODUCCION

MAT. DIR. 1.000 5.000 3.000 500
9.500(5)
M. DE O. DIR. 1.000 3.000 5.000 200
9.200(6)
COSTO PRIMO 2.000 8.000 8.000 700 18.700(7)
G. FABRIC.TOTALES(*) 9.350(8)
G.FABRIC.DISTRIBUIDOS(*) 1.000 4.000 4.000 350 (9)
TOTAL 3.000 12.000 12.000 1.050 28.050(10)
CONTROL i (2.1.2. + 2.2.) 7.000 12.000 12.000 1.050 32.050(11)
2.3. VALOR DE LA E. FINAL

2.3.1. PROD. TERMINADOS -.- -.- -.- -.- -.- (12)
2.3.2. PRODUCTOS EN PROC. -.- -.- 12.000 1.050 12.050(13)
-.- -.- 12.000 1050 13.050(14)
2.4. COSTO MERC. VENDIDA7.000 12.000 -.- -.- 19.000(15)

CONTROL ii (2.3. + 2.4) 7.000 12.000 12.000 1.050 32.050(16)
(1) Suma Material DIRECTO imputado en el momento O.

(2) Suma Trabajo DIRECTO imputado en el momento O.
(3) Suma Gastos de Fabr. imputados en el momento O.
(4) (1) + (2) + (3)
(5) Suma Nat. Directos imputados en el período.
(6) Suma Trabajo Directo imputado en el período.
(7) (5) + (6)
(8) Total Gastos de Fabricación incurridos en el período.
(9) Gastos de fabricación imputados en el período.
(10) 5 + 6 + 8 = 7 + 9
(11) 4 + 10 = 11 = 16
(12) Stock Prod. Terminados
(13) Stock Prod. en Proc.
(14) 12 + 13 = Valor Stock final
(15) C.M.V.
63
Costeo por Procesos y Costeo por Lotes-Cuadro comparativo
COSTEO POR PROCESOS
1. Los costos se acumulan por centros de costos.

2. Los G. de Fabric. se asignan a los centros productivos a través de un proceso de
distribución.
3. Costo medio acumulativo para cada proceso.
COSTEO POR LOTES
1. Los costos se registran en la Hoja de Costos.

2. Los Gastos de Fabric. de los distintos centros productivos se asignan a las órdenes
por medio de cuotas.
3. Costo medio del lote.
COSTEO POR PROCESOS Y COSTEO POR LOTES-ADAPTACION PARA COSTEO

VARIABLE
Ambos mecanismos pueden utilizarse bajo el enfoque de Costeo Variable.
64
Bibliografía correspondiente ala Unidad IV:
- MARGALEF, ARMANDO J.: “HACIA UNA TEORIA DE LOS COSTOS: COSTEO

VARIABLE Y COSTOS PARA DECISIONES”: *Cap. III, Págs. 23 a 27.
- BIERMAN, HAROLD: EL FLUJO DE COSTOS DE UNA EMPRESA INDUSTRIAL.

Recopilación Nº 1. Segunda Parte.
- HORNGREN, CHARLES T.: Op. Cit. Cap. IV.
65
66
El Enfoque Tradicional de Costeo
Primera Parte
Criterios de Clasificación de los Costos
Los costos totales en los que incurre una empresa industrial para el desarrollo de sus
actividades están compuestos por una diversidad de partidas heterogéneas; se trata de
una gran masa de costos compuesta por partidas tales como materiales, sueldos y
salarios, energía, arriendos, depreciaciones, etc.. Por otra parte, su actividad da lugar,
período a período, a una cierta cantidad de productos (bienes o servicios). ¿Cuál es el
costo de estos productos?. Dicho de otro modo, ¿qué parte de los costos totales de un
período es lícito identificar con las unidades terminadas y semiterminadas de productos?,
¿qué relación vincula a los productos con los costos?. Estas interrogantes plantean, como
sabemos, uno de los primeros problemas a resolver por la Teoría de los Costos. El primer
cometido de nuestra disciplina debería ser el de estudiar las características de lo que
hemos llamado la masa de los costos totales. Se trata, en otras palabras, de ordenar el
universo objeto de nuestro estudio, de dividirlo en partes homogéneas, de modo tal de
encontrar una respuesta general al problema de determinar qué costos asignar a la
producción terminada y en proceso y cuáles atribuir a la empresa en sí misma y, por lo
tanto, cargar directamente al período de operaciones. Examinaremos en este capítulo el
enfoque tradicional frente a este problema, partiendo de los criterios de clasificación de los
costos.
Costos de Producción y Costos de No Producción
Según esta primera y más rudimentaria clasificación de los costos totales, se define
como costos de producción a todos los gastos necesarios para obtener los productos
terminados y semiterminados. Esta denominación incluye tanto costos directamente
relacionados con las unidades producidas (algunos materiales y cierto tipo de mano de
obra) como costos representativos de insumos asociados con las operaciones producti-
vas en su conjunto. En general, el costo de producción de un artículo se define
tradicionalmente como:
El total de los costos relacionados directa o indirectamente con su

producción, desde la adquisición de las materias primas hasta la trans-
ferencia del producto terminado de la fábrica al depósito de ventas,
desde donde estará en condiciones de despacharse al cliente. (1)
Quedan excluidos del grupo de costos de producción los gastos ocasionados por la
distribución y venta de los productos y aquellos atribuibles al funcionamiento de la
empresa como un todo. Este grupo residual recibe la denominación genérica de costos de
no producción.
Los Elementos del Costo de Producción
Una vez eliminados los llamados costos de no producción se hace necesario dividir los
costos de producción en parte relativamente homogéneas. Una primera subclasificación
puede hacerse atendiendo a las características físicas visibles de los insumos que dan
lugar a dichos costos. Surge así la distinción entre materiales, trabajo y gastos, que cubre
1/ CROWNINSHIELD, Gerald R., Cost. Acocounting: Principles and Managerial Applications (Houghton
Mifflin Company, Boston, 1962).
67
los elementos particulares del costo de producción. Finalmente, el grupo de gastos es
heterogéneo, de naturaleza residual. Incluye a todo costo de producción que no pueda
clasificarse en los dos grupos anteriores. Participan de esta condición las depreciaciones,
gastos de mantenimiento, etc..
Pero la clasificación anterior es todavía demasiado imperfecta, puesto que dentro de

cada grupo se incluyen dos tipos de costos. Entre los materiales, por ejemplo, algunos
pueden identificarse sin mayor dificultad con un lote específico de productos o con
determinado proceso de producción, mientras que otros contribuyen indirectamente a la
producción, sin que pueda identificarse en qué productos o procesos incide específicamente.
Lo mismo sucede con los costos que integran los otros dos grupos. Esto dirige nuestra
atención hacia otro criterio de clasificación, surgiendo así la distinción entre costos directos
y costos indirectos. Se define a los primeros como aquellos que cumplen la condición de
poder identificarse razonablemente con determinados lotes de productos o procesos
productivos, y a los costos indirectos como los que no cumplen dicha condición.
Superponiendo ambos criterios se clasifica a los costos de producción en materiales

directos, trabajo directo y gastos de fabricación. Tanto los materiales directos como el
trabajo directo son fácilmente identificables (o a un costo razonable) con determinados
productos o procesos. Los gastos de fabricación, en cambio, incluyen costos de natura-
leza heterogénea, cuyo rasgo distintivo es el de no ser identificables con productos o
procesos específicos. Este grupo está constituido típicamente por materiales, trabajo
directo y otros gastos indirectos, tales como arriendos, depreciaciones, seguros, energía,
mantención, supervisión, etc..
Para ser enteramente consistentes con los criterios que sustentan la clasificación en
elementos del costo, deberíamos mencionar un cuarto elemento, los gastos directos,
para designar a ciertas partidas que, no pudiendo clasificarse como materiales ni como
trabajo, cumplen la condición de ser atribuibles a productos o procesos específicos.
Clasificación Funcional
Tan pronto como se reconoce la necesidad de conocer y controlar todos los costos -
y no sólo los de producción- se hace evidente que la clasificación primaria entre costos de
producción y costos de no producción resulta insuficiente. El enfoque tradicional adopta,
con este fin, la llamada clasificación funcional, cuya versión más generalizada divide a los
costos totales en: (1) costos de producción, (2) costos de comercialización, y (3) costos
de administración.
Esquema Total de Clasificación y Asignación de los Costos
Materiales Directos
Trabajo Directo COSTOS
Gastos Directos Mat.Ind. DEL
COSTOS Producción Gastos de Fabricación Mat.Ind. PRODUCTO
TOTALES Mat.Ind.
Comercialización COSTOS
DEL
Administración PERIODO
Cuadro 3.1.
Tal como se indica en el cuadro 3.1. el enfoque tradicional de costeo considera costos
del producto a la totalidad de los llamados costos de producción, de acuerdo al criterio de
68
que debe incorporarse al valor de la producción el costo de todos los esfuerzos dedicados
a obtener esa producción. Este esquema se modificó ligeramente con la aparición de los
costos estándar (2), al generalizarse la idea de que sólo debería atribuirse a la producción
-y, por lo tanto, al valor de las existencias- los costos que deben ser, de acuerdo a un
estudio técnico de las operaciones productivas. En tal caso las desviaciones negativas con
respecto a los estándares pasarían a integrar la categoría de costos del período, como
costos atribuibles a la dirección por el incumplimiento de tales estándares. De cualquier
modo, el principio fundamentalmente permanece intacto: la producción debe absorber
todos los costos de producción. De allí la denominación de Costeo de Absorción para
caracterizar al enfoque tradicional.
El criterio de la absorción es tan antiguo como el problema de los costos y su validez

fue considerada evidente durante mucho tiempo, hasta la aparición del enfoque del
Costeo Variable en la década de los treinta. Deberíamos preguntarnos, sin embargo, cuál
es el fundamento teórico de este criterio. El objeto de introducir un ordenamiento de la
masa de los costos totales debería ser, como se ha dicho, el de dividirla en partes
relativamente homogéneas, de modo tal de hacer posible la definición de laguna relación
entre productos y costos. En otras palabras, la distinción entre costos del producto y costos
del período debería ser el resultado de un estudio de la masa de costos. El esquema
tradicional, sin embargo, parece haber sido formulado en forma relativamente arbitraria,
como veremos enseguida.
En primer lugar, se procede a dividir primariamente a la masa de costos en costos de

producción y costos de no producción, con un criterio que no aparece del todo claro. Se
dice que los costos de producción son las necesarias para producir, pero esta definición
no hace más que crear nuevos interrogantes: ¿qué es lo necesario para producir?,
¿incluye al sueldo del gerente de producción o es éste un costo de administrar?, ¿podría
continuar la producción sin el gerente general?, ¿qué parte del arriendo -por ejemplo- es
necesaria para producir y qué partes es necesaria para otros fines?. Los interrogantes de
este tipo se resuelven en cada caso con criterio personal. No existe, como vemos, una
definición clara de lo que es un costo de producción y de lo que no lo es.
Aislado el grupo de costos de producción se enuncia el principio general de que las

unidades producidas en un período deben absorberlos en su totalidad, sin que se formule
una razón valedera para justificar este proceder. A partir de este momento, entonces, la
sistematización de la masa de costos deja de tener por objeto la búsqueda de una relación
productos-costos (puesto que ya está dada, a priori), sino que responde al propósito de
hacer posible el imperativo de la absorción total. Nace así la clasificación del costo de
producción en elementos. Esta es -a juicio de este autor- la falla básica del enfoque
tradicional de costeo.
Como se opera la Absorción de los Costos de Producción
Existen básicamente dos sistemas para asignar y acumular los costos de producción,
conocidos generalmente como Costeo por Procesos y Costeo por Ordenes Específicas.
Ambos constituyen métodos de asignación y acumulación conducentes a la obtención de
costos unitarios de producción y difieren sólo en algunos aspectos del proceso de
elaboración de la información final. Estos sistemas no son -salvo casos muy calificados-
de uso alternativo, ya que en la mayoría de los casos la aplicación de uno u otro está
determinada por las características de las operaciones de producción.
2/ Véase capítulo 1.
69
Costeo por Procesos
El Costeo por Procesos está especialmente diseñado para los casos en los que la
producción es relativamente estandarizada y las distintas operaciones o procesos
presentan las características de un verdadero flujo productivo. Los productos, para su
elaboración, atraviesan una serie de etapas o procesos estandarizados, de modo tal que
resulta difícil o innecesario individualizar lotes específicos de productos en la corriente de
producción.
Bajo el sistema de Costeo por Procesos los costos de producción son clasificados y
acumulados por departamentos o procesos y totalizados periódicamente para atribuirlos
a las unidades de producto que atravesaron esos procesos durante el período conside-
rado. Es relativamente fácil determinar, a través del sistema de control de existencias, la
cantidad y valor de los materiales directos insumidos a cada departamento o proceso
durante el período de costos. Tampoco suele presentar problemas graves la determina-
ción del costo del trabajo directo asignable a cada departamento. El problema se plantea
con los gastos de fabricación, para cuyo tratamiento se ha desarrollado todo un sistema
de distribuciones y prorrateos, que caracteriza al Costeo de Absorción. Los gastos de
fabricación indirectos se prorratean entre los departamentos de acuerdo a cierto número
de bases relativamente arbitrarias. En algunos casos se hace distinción entre los llamados
departamentos productivos, en los que se lleva a cabo un proceso u operación
directamente relacionado con la producción, y los departamentos de servicio, que
prestan servicios generales a la fábrica, tales como producción de energía, mantención,
etc.. Cuando esto ocurre, los costos totales de los departamentos de servicio se
distribuyen entre los departamentos productivos.
Luego de estas operaciones el total de los costos de producción se encuentra asignado

a los departamentos productivos, desde donde se atribuyen a las unidades de producto
procesadas durante el período.
Costeo por Ordenes Específicas
Este sistema de atribución de los costos a los productos está especialmente indicado
para los casos en que, debido a las características de las operaciones productivas, es
posible identificar lotes específicos de producción y seguir su trayectoria a través de las
distintas operaciones hasta su acabado final. Es lo que ocurre normalmente en las
empresas cuya producción se realiza a pedido. También se encuentra esta modalidad, por
supuesto, en industrias cuya producción se realiza para stock, cuando ésta es realizada
por lotes.
En estos casos el mecanismo de costeo suele ser más engorroso, ya que implica algo
así como seguir la pista de cada orden de producción a fin de acumular los costos en que
incurre. Dicha acumulación se lleva a cabo en la práctica, cuando los costos de producción
son post-calculados, mediante las llamadas hojas de costos.
Cuando se inicia la producción de un lote de productos se acumulan en una hoja de

costos todos los costos atribuibles a ese lote. Los materiales directos se individualizan a
través del sistema de control de existencias, mediante órdenes de entrega, y la asignación
de los costos del trabajo directo se lleva a cabo por un sistema de controles de tiempo de
los distintos operarios que trabajan en cada lote de producción. Los gastos de fabricación
se distribuyen entre las distintas órdenes sobre la base de cuotas, cuyo funcionamiento
es aproximadamente el siguiente:
70
1º) Los gastos de fabricación se prorratean, de un modo análogo a lo que ocurre en
el Costeo por Procesos, entre los llamados centros de costos, que pueden ser
departamentos, secciones, estaciones de trabajo, etc. Muchas veces este tipo de
distribución se realiza a través de varios prorrateos sucesivos.
2º) Los costos totales de cada centro de costos se distribuyen entre las órdenes que
los han utilizado, mediante cuotas aplicadas sobre la base de:
- costos primos (mat. directos + trabajo directo)

- costos del material directo
- costo del trabajo directo
- horas de trabajo directo
- horas - máquina
- etc..
Tratamiento de los Costos de no Producción
Aunque, como se ha dicho, los costos de no producción reciben en el Costeo de

Absorción el tratamiento de costos del período, se someten también en muchos casos a
un proceso de distribución y asignación a determinadas unidades de costo. Comentare-
mos brevemente los criterios más generalizados para realizar dichas asignaciones.
Costos de Comercialización
Los costos de comercialización se distribuyen y analizan generalmente con referencia

a unidades de costo como las asignaciones:
- productos o líneas de productos

- territorios de venta
- canales de distribución
- vendedores
- tamaño de órdenes de venta
- etc..
Aunque, en principio, estas unidades de costo representan formas alternativas de

analizar y controlar los costos de comercialización, en muchos casos pueden complemen-
tarse. Es posible, por ejemplo, realizar una distribución primaria por territorios de venta,
y realizar para cada territorio una nueva clasificación por tamaño de órdenes de venta o
por canales de distribución.
Los procedimientos de distribución son análogos a los seguidos para los costos de
producción. Se realiza en primer término una división entre costos directos e indirectos,
los primeros se atribuyen directamente a las unidades elegidas y los costos indirectos
sufren un proceso de distribución de acuerdo a ciertas bases relativamente arbitrarias.
Costos de Administración
Resulta difícil identificar a los costos de administración con el desarrollo de una función
específica en la empresa. La administración está presente en toda la actividad de la
empresa, en todas las funciones y en todos los niveles, por lo que no parece correcto
hablar de una Función Administración como de un grupo definido de tareas. No resulta
claro, entonces, cuál es el contenido de estos costos de administración. Normalmente se
71
incluye dentro de este grupo a las retribuciones de los ejecutivos superiores y a todos los
demás costos no atribuidos a la Función Comercialización ni a las operaciones producti-
vas.
En cuanto al tratamiento posterior de estos costos, se pueden citar dos criterios

principales:
a. Suponer que existe realmente una Función Administración con individualidad

propia, en cuyo caso su costo se considera un cargo al período de operaciones.
b. Considerar que la administración beneficia en definitiva a las funciones básicas de

producir y comercializar y, por consiguiente, distribuir su costo entre ellas sobre una
base más o menos arbitraria.
El primer criterio es el más generalizado y es menos atacable que el segundo. Nótese

que el segundo procedimiento implica llevar a los productos, a través de un proceso de
distribución, una parte arbitrariamente determinada de los llamados costos de administra-
ción.
Ahora bien, cualquiera sea el criterio adoptado para el destino final de los costos de
administración, muchas veces se los somete -para propósitos distintos al de determina-
ción de ganancias periódicas- a procesos de distribución y asignación a determinadas
unidades de costo, tales como departamentos, secciones, etc.. Para estos fines el
tratamiento de estos costos no difiere mayormente del que ya hemos comentado para los
costos de comercialización.
Costos Estándar: conceptos básicos
Para completar nuestra visión general del enfoque tradicional de costeo es necesario
referirnos brevemente a los costos estándar, que constituyen la forma más evolucionada
de costos predeterminados. Aunque los sistemas tradicionales de costos estándar están
basados en el mismo esquema general de costeo que comentamos para los costos
históricos en relación a los criterios básicos de clasificación y asignación de costos,
presentan aspectos importantes con respecto a la determinación de los resultados
periódicos y al control de costos, a los que debemos prestar alguna atención.
Los costos estándar son algo más que simples estimaciones de los costos futuros.
Representan, por así decirlo, los costos que deberían cumplirse en un período futuro,
dadas ciertas condiciones preestablecidas en cuanto a diseño de los productos, volúme-
nes de producción, tipos y calidades de los insumos materiales y humanos, grado de
utilización de la capacidad productiva, etc. y, como tales, cumplen básicamente la función
de servir como normas o patrones de medida para evaluar, a través de su comparación
con los costos realmente incurridos, el desempeñó de quienes dirigen las operaciones.
Aunque este concepto de stándar es aplicable a todas las actividades de la empresa, nos
ocuparemos sólo de su aplicación a las actividades productivas.
72
Ampliación Gastos de Fabricación
Gastos de Fabricación
El contador clasifica generalmente como gastos de fabricación a todos los costos -

relacionados con el proceso de fabricación- distintos al trabajo directo y los materiales
directos. Esto difiere en alguna medida de la definición del economista, que incluye sólo
costos fijos. La diferencia entre ambas definiciones no es importante mientras se
reconozca qué definición se está usando. Aquí la expresión gastos de fabricación
designará a los costos de producción -tanto fijos como variables- que no pueden ser
fácilmente identificados con productos, procesos u órdenes específicas de trabajo.
Costos Incluidos en los Gastos de Fabricación
Los gastos de fabricación incluyen una amplia variedad de costos. Estos podrán ser
fijos o variables, desembolsos o no, evitables o inevitables, etc., la siguiente lista da alguna
idea de la variedad de estos costos:
Depreciación de Edificios
Calefacción
Reparaciones
Trabajo Indirecto: Personal de Limpieza, Electricistas, Cargadores, etc.
Suministros: Suministros de Limpieza, pequeñas herramientas, guantes, etc..
Impuestos: Carga Sociales (las cargas sociales de la mano de obra directa se
tratan a menudo como gastos de fabricación por razones prácticas).
Costos de Cafetería
Remuneración de Supervisores
Costos del Departamento de Contabilidad de Costos
Centros de Costos - Fijación de Responsabilidades
Los gastos de fabricación -no menos que otros costos- deben ser controlados. Con este
propósito, y también para una adecuada asignación de costos a los productos, se
establecen distintos centros de costos o responsabilidad. Se ha de establecer al menos
un centro de costos por cada departamento. Los gastos de fabricación se acumulan en
primer lugar en estos centros de costos. Este proceso se designa como DISTRIBUCION
de costos. Nótese que este es un problema de identificación, no de asignación arbitraria.
Por ejemplo, si determinados costos de mano de obra fueron incurridos en cinco
departamentos, se tabulará el tiempo usado por cada trabajador en cada departamento
y éste sería la base para la DISTRIBUCION de estos costos de trabajo.
El próximo paso será asignar todos los gastos de fabricación a los departamentos
operativos. Algunos costos han sido ya identificados directamente con un departamento
productivo a través del procedimiento de distribución. Muchos costos, sin embargo, han
sido distribuidos a los departamentos de servicios, y dichos costos han de ASIGNARSE
a los departamentos operativos. Las asignaciones de costos se hacen a menudo a través
de bases arbitrarias, y los costos así asignados no tienen uso para propósitos de control
de costos.
Después de la asignación de los costos de los departamentos de servicios a los

operativos, el siguiente paso será APLICAR los gastos de fabricación a los productos (o
ABSORBER los gastos de fabricación).
73
Deben notarse que existen realmente tres pasos en el registro de los gastos de
fabricación:
1.- Cargar los costos a los centros de costos (centros de responsabilidad). Esto puede
llamarse DISTRIBUCION DE COSTOS.
2.- ASIGNAR los costos de los departamentos de servicios a los departamentos

productivos.
3.- APLICAR los gastos de fabricación a los productos (o ABSORBER los gastos de
fabricación).
Los gastos de fabricación se distribuyen primero entre los centros de costos para
establecer la responsabilidad por los costos. Sólo si la responsabilidad por la incurrencia
de los costos es definida claramente podrán estos controlarse efectivamente. Por ejemplo,
el costo de mantenimiento del edificio de la planta puede clasificarse en primer lugar como
un coso del departamento de mantenimiento, para propósitos de control, y luego asignarse
a los distintos departamentos productivos, de modo que los productos pueden absorver
una porción del costo de mantener el edificio.
Asignación de los Gastos de Fabricación a los Departamentos Operativos
Supóngase que todos los costos asociados al mantenimiento del edificio de la fábrica
han sido ya acumulados en un centro de responsabilidad llamado “Mantenimiento del
Edificio”. Es necesario ahora asignar estos costos a los departamentos operativos. Cuál
podría ser una base razonable?. La superficie ocupada por cada departamento operativo
es una posibilidad adecuada. El volumen cúbico sería también razonable.
Ejemplo:
Se han cargado los siguientes ítems a la cuenta “Mantenimiento del Edificio”:
Edificio de Fábrica
Depreciación $ 10.000
Reparaciones 150
Implementos de limpieza 100
Mano de obra 2.750
$ 13.000
Existen cuatro departamentos operativos, que ocupan la siguiente superficie:
Departamento operativo
1 ............................................ 3.000 pies cuad.

2 ............................................ 2.000
3 ............................................ 4.000
4 ............................................ 1.000
10.000 pies cuad.
Compútese la asignación de los gastos de mantenimiento del edificio a los departamen-

tos operativos.
74
Departamento Superficie Base de Asig. Gastos de Mantenimiento Asignación
1 3.000 pies2 30% $ 13.000 3.900

2 2.000 20 13.000 2.600
3 4.000 10 13.000 5.200
4 1.000 100% $ 13.000 1.300
10.000 pies2 100% $ 13.000
No existen reglas definidas para seleccionar las bases de asignación. los gastos de
fabricación de los departamentos de servicio se asignan generalmente sobre ciertas
bases que se consideran razonables. La lista siguiente muestra alguna de las más usadas.
Costo a Asignar Base de Asignación
Energía . . . . . . . . . . . . . Potencia de los equipos

Calefacción . . . . . . . . . . . Volumen o superficie
Agua. . . . . . . . . . . . . . . Estudio ingenieril de consumo
Taller de reparaciones. . . . . . Costos realmente incurridos en cada departamento
Departamento de personal. . . . . Número de obreros y empleados

Cafetería . . . . . . . . . . . . Número de obreros y empleados
Departamento de pagos . . . . . . Número de obreros y empleados
Departamento de compras . . . . . Costo de los materiales usados
Un Problema de Reasignación
Surge un problema cuando un departamento presta servicios a otro y es servida a su

vez por ésto. La asignación de los gastos de fabricación en este tipo de situación se
resuelve de la mejor manera a través del álgebra. La solución es relativamente simple, a
menos que el número de departamentos implicados sea muy grande.
La utilidad de este cómputo (que implica, de hecho, una asignación y reasignación) es

limitada. No cumple ninguna función relativa al control de los costos. Resulta, eso sí, en
una más lógica asignación de los costos a los departamentos operativos y conduce, de
esta manera, a un mejor cómputo de los costos unitarios. En muchos casos puede lograrse
una solución razonable a través del sentido común, evitando la solución matemática.
Ejemplo de un Problema de Reasignación
El costo del departamento de mantenimiento del edificio debería asignarse como sigue
(los porcentajes se basan en las superficies ocupadas):
20% al Departamento de Reparaciones

70% al Departamento Operativo Nº 1
El costo del departamento de reparaciones debería, a su vez, asignarse así (los

porcentajes se basan en las reparaciones del período):
80% al Departamento de Mantenimiento del Edificio

75
Los costos incurridos en el departamento de mantenimiento del edificio fueron de $
5.960 y los del departamento de reparaciones de $ 2.000.
Compútense los costos totales de los departamentos de reparaciones y mantenimiento

del edificio y la asignación de estos costos a los departamentos operativos.
Solución:
Sea B = costos totales de mantenimiento del edificio (costos incurridos directamente en

el departamento de mantenimiento del edificio más la asignación de los costos del
departamento de reparaciones).
R =costos totales de reparaciones (costos incurridos directamente en el departa-

mento de reparaciones más la asignación de los costos del departamento de
mantenimiento del edificio).
Entonces:
B = 5.960 + 0;8 R
R = 2.000 + 0,2 B
El siguiente paso es despejar B y luego R
B = 5.960 + 0,8 R
B = 5.960 + 0,8 (2.000 + 0,2 B)
B = 5.960 + 1.600 + 0,16 B
0,84 B = 7.560
B = $ 9.000 (costos totales del departamento de mantenimiento del edificio)
R = 2.000 + 0,2 B
R = 2.000 + 0,2 . 9.000
R = $ 3.800 (costo total del departamento de reparaciones).
Asignación de los costos de mantenimiento del edificio y de reparaciones
Costo Asignado a
Total Dpto. Op.1 Dpto. Op. 2 Mantenimiento Reparaciones
Manten. $ 9.000 $ 6.300 (70%) $ 900 (10%) $ 1.800 (20%)
Reparac. 3.800 760 (20%) $ 3.040 (80%)
$ 12.800 $ 7.060 $ 900 $ 3.040 $ 1.800
El costo total del departamento de mantenimiento del edificio ($ 9.000) y el costo del
departamento de reparaciones ($ 3.800), sumados, son mayores que los costos totales
incurridos en ambos departamentos ($ 7.960). Esto ocurre a causa de la reasignación del
costo de mantenimiento al departamento de reparaciones, la reasignación del costo de
reparaciones al departamento de mantenimiento, y así sucesivamente. El total asignado
76
a los departamentos operativos es $ 7.960, y esto es igual a los costos incurridos en los
dos departamentos de servicios ($ 5.960 más $ 2.000).
Resumen
El lector debe conservar en mente los objetivos asociados a la contabilidad de los

gastos de fabricación. El contador quiere:
1.- Controlar los costos.
2.- Determinar los costos de los productos con los propósitos de medir las ganancias,
establecer la posición financiera y adoptar decisiones.
Estos objetivos no son siempre compatibles, y el contador puede verse obligado a

realizar cómputos especiales para lograr los propósitos específicos que tiene entre
manos.
El control de los costos se facilita con la acumulación de los gastos de fabricación por
centros de costos e identificando estos costos con el mayor detalles posible. Los costos
reales se compara periódicamente con los costos presupuestados para determinar si se
han alcanzado los niveles previstos de eficiencia.
Mecanismos de Asociación de Costos-Productos:

Costeo por Lotes y Costeo por Procesos
Los sistemas de Contabilidad de Costos pueden ser clasificados en: (x)
- Costeo por órdenes de trabajo (por Lotes).

- Costeo por procesos (por procesos y/o por productos).
- Sistema de costeo estándar (usado más comúnmente en el sistema de costeo por
procesos).
El lector no debe pensar que el contador está limitado por estos 3 sistemas. Hay
muchas variaciones y combinaciones que se pueden usar. La relación final del sistema
dependerá en los hechos de la situación y las necesidades de la gerencia.
Sistema de Costeo por Lotes
Los costos son mejor acumulados por órdenes cuando la firma está comprometida en
un tipo de proceso productivo no repetitivo y donde cada producto o grupo de productos
es más o menos distintivos. Cada trabajo tiene un número o código. Cuando se incurre en
costos de Mano de Obra o Materia Prima relacionados con el trabajo, se registran en una
cuenta general de productos en proceso.
(x) N. del T.: La Clasificación planteada por el autor podría inducir a error. Para evitar
confusiones, convienen tener en cuenta que hay 2 formas básicas de asociar los costos
a los productos, de acuerdo a las características del flujo productivo: (a) por órdenes de
producción (esto es, por lotes de productos individualizados); y (b) por procesos.
77
Se registrarán además en un registro subsidiario que mantiene el costo de cada trabajo.
Este registro subsidiario toma a menudo la forma de una tarjeta o ficha denominada “hoja
de costos”.
Ilustración de una hoja de costos
Nº de trabajo _____________
Descripción)) ____________________
Fecha_________________ Fecha a Completarse _______________________
Especificaciones_____________ Lista de Materiales___________
Fecha Material Directo TRABAJO DIRECTO Gastos
Horas Importe
Para cada costo registrado en la cuenta de productos en proceso, se hace un registro

similar en la hoja de costos.
N. del T.: (continuac.) Ahora bien, el costeo estándar -tal como se explica más adelante
en la sección IV- consiste en valuar las transferencias de “productos en proceso” a
“productos Terminados” a valores estándar preestablecidos, lo que es compatible tanto
con el costeo por lotes como con el costeo por procesos.
Registros Generales:
Materiales (stock) Gastos de Fabricación
XXXX (1) $ 1.000 XXXXX (3) $ 1.000
(El crédito podría ser hecho también a G. de

Fab., Aplicados)
Rem. a Pagar Prod. en Proceso
(2) $ 2.000 (1) $ 1.000

(2) 2.000
(3) 1.600
Registro Subsidiario (Hojas de costo)
Hojas de Costos
Trabajo Nº 556
Material M. de O. Gasto
Fecha Pedido Peso Monto Horas Dólares Tasa Dólares
21/1 26 60 $ 600 700 $ 1.400 $ 1,60 $ 1.120
78
Trabajo Nº 557
Material M. de O. Gasto
Fecha Pedido Peso Monto Horas Dólares Tasa Dólares

21/1 27 40 $ 400 300 $ 600 $ 1,60 $ 480
El total de costos registrados en las hojas de costos es igual al total de costos

registrados en la cuenta de productos en proceso:
Productos en Proceso Hojas de Costo del Trabajo

Trabajo Material M. de O. Gasto Total
Costos
Material $ 1.000 556 $ 600 $ 1.400 $ 1.120 3.120
M. de O. directa 2.000
Gasto 1.600 557 400 600 480 1.480
Balance $ 4.600
Totales $ 1.000 $ 2.000 $ 1.600 4.600
Cuando el trabajo esta terminado la hoja de costo es sacada del archivo de productos
en proceso y colocada en el de productos terminados. La tarjeta de costos completada
hace las veces de un registro subsidiario para la cuenta de productos terminados. Se hace
entonces un asiento de diario, transfiriendo el costo total de productos en proceso a
productos terminados.
En la hoja de costos hay una columna para gastos. Si el trabajo es terminado durante
el período contable, el gasto puede más bien computarse por el trabajo en su totalidad más
bien que sobre una base diaria a medida que se incurre en el costo de trabajo. Si el período
termina antes que el trabajo esté completado, entonces debería computarse el gasto
correspondiente hasta ese momento.
El total de gastos es la base para el asiento de transferencia de gastos en la cuenta de

gastos de fabricación a la cuenta de productos en proceso.
El sistema de órdenes de trabajo es relativamente caro de mantener porque requiere

un volumen apreciable de trabajo de oficina para registrar la información detallada en las
hojas de costos.
Costeo por Procesos
El costeo por procesos no intenta contabilizar costos por ítems individuales o grupos
específicos de ítems. Por el contrario, todos los costos son acumulados en cuentas
relativamente globales y asignados al producto sobre una base sistemática. Los costos
pueden ser acumulados por procesos diferentes en la producción de un producto, o bien
puede ser necesario tener diferentes series de cuentas globales para diferentes produc-
tos. Estas “cuentas globales” son en realidad cuentas de productos en proceso.
Supongamos un proceso de fabricación de 3 etapas a través de las cuales sólo se

produce un producto. El metal es primero fundido, luego moldeado y después pintado.
Esto requiere tres cuentas de productos en proceso y los costos fluirán como se muestra
en el diagrama a continuación (en el diagrama se considera a “pintura” como material
directo, también podría ser tratada como gastos en algunos casos).
79
En el esquema aparece sólo una cuenta de gastos de fabricación. En muchos casos
es deseable establecer diferentes cuentas para cada proceso. Estas cuentas son
denominadas a menudo “centros de cargas”.
Trabajo Directo Productos en Proc.(Fundido) Productos Term.

(1) (1) (4) (6) (7)
(2)
(3)
Mater. Direct. Produc. en Proc.(Moldeado) C. Mercad. Vend.
(1) (2) (5) (7) (8)

(3) (4)
Gastos de Fabric. Prod. en Proc.(Pintura). Pérdidas y Ganancias
(1) (3) (6) (8)

(2) (5)
(3)
Mientras más cantidad de cuentas de gastos, (haya), más acertada tenderá a ser la
contabilidad de costos, pero se incrementarán los costos de registrar la información.
Si se produce un producto adicional que también requiere tres procesos, habrá tres
cuentas adicionales de productos en proceso, una adicional de productos terminados y
una o más cuentas adicionales de gastos.
En lugar de tener una cuenta de trabajo en proceso para “fundido” es posible tener tres
cuentas en proceso, para material, para trabajo y para gastos. Esto es muy útil en la
práctica.
Problemas particulares de la contabilidad de Costos por Procesos
Hasta aquí se ha supuesto que el monto del costo a transferir del proceso 1 al proceso
2 era conocido.
En realidad, este tipo de transferencia requiere cálculos que, aunque simples en

principio, se complican en la práctica. El procedimiento a seguirse para computar la
transferencia al proceso próximo y el monto remanente se puede ilustrar a través de un
ejemplo sencillo:
Compute la transferencia de productos en proceso a productos terminados, dados los

siguientes hechos:
Existencia inicial 100 unid. (1/4 com.)

Existencia final 200 un. (1/2 compl.)
Completadas durante el período 500 un.
Costos de producc. incurridos en el período $ 1150
M. de O. en Proc. al principio del período $ 75
Solución: El primer paso es computar las llamadas “unidades equivalentes”:
80
Total Unidades Terminadas 500
Más Inventario Final (200 x1/2) 100
600
Menos Inventario Inicial (100 x 1/4 25

Total unid. equivalentes procesadas en el per. 575
La misma solución puede ser obtenida usando una técnica levemente diferente.
Un. de Trabajo requeridas para empezar y completar 400 un. 400

Un. de Trab. requeridas para completar el Invent. Inicial (100 x 3/4) 75
Un. de Trabajo requeridas para empezar el invent. final (200 x 1/2) 100
Total Un. equivalentes procesadas en el período ...................................................... 575
El segundo paso en la solución es calcular el costo por unidad equivalente procesada

durante el período.
Costos incurridos $ 1.150

Costo por unidad equivalente:
Unidades equivalentes 575
de trabajo
: $ 2 por unidad de trabajo.
El tercer paso es adoptar un supuesto acerca del flujo físico de la producción (F.I.F.O.:
L.I.F.O.: o Promedio). Esto es necesario porque el costo por unidad del stock inicial
difícilmente coincidirá con el costo por unidad incurrido durante el período. En el problema
que se ilustra, el costo por unidad del inventario inicial es:
$ 75 $ 75
: $ 3 por unidad
100 x 0,25 25
Si se adopta F.I.F.O., cuando se asume el flujo de costos, entonces la transferencia a

productos terminados puede computarse como sigue:
Inventario inicial (100 x 1/4 x 3) $ 75

Requerido para completar el Inv. Inic. (100x3/4x $ 2) 150
Requerido para empezar y completar 400 un. (400x1x $2) 80
Transferido a productos terminados ......................................$ 1.025
El cuarto paso es computar el monto que permanece en productos en proceso. Esto

puede hacerse de dos modos.
Inventario inicial, Prod. en Proceso $ 75

Costos incurridos en el período 1.150
1.225
Menos remanente en proceso $ 200
Los $200 también pueden calcularse (o comprobarse) multiplicando las unidades

equivalentes del inventario final por el costo por unidad equivalente. Esto puede hacerse
si todo el inventario final fue elaborado durante este período.
200 unidades x 1/2 x 2: $ 200 (Trabajo en Pr. inventario final).
81
El quinto paso es probar la solución. Esto consiste en sumar el monto transferido a
productos terminados. ($ 1.025), el inventario final ($ 200) y comprobar la suma ($ 1.225)
para ver que iguala ala suma de los costos incurridos ($ 1.150) más el inventario inicial ($
75).
RESUMEN: La solución consiste en cinco pasos:
2.- Determine el costo por unidad equivalente.

3.- Suponga un flujo físico y compute la transferencia a productos terminados.
4.- Compute el inventario final de productos en proceso.
5.- Compruebe el resultado.
Si se adopta L.I.F.O. en el flujo físico, la transferencia a productos terminados será:
500 unidades x $ 2: $ 1.000 (transfiera Prod. en Proc. a P. Termin).
El inventario final de Prod. en proceso sería $ 225.
25 unidades equivalentes valuadas a $ 3 $75

75 unidades equivalentes valuadas a $ 2 150
100 unidades equivalentes valuadas como se indicó 225
Los cómputos pueden ser chequeados sumando los $ 1.000 más $ 225 y comparándolo
con la suma del inventario inicial y el costo incurrido durante este período ($ 1.225).
Puede usarse un procedimiento de costo Promedio en lugar de FIFO o LIFO. En tal caso
el cómputo será el siguiente:
$ 75 $ 1.150 1.225
Costo promedio por unidad: = = $ 2,04167
25 575 600
Transfiere a Productos Terminados (500 x 2,04167): $ 1.020,83
Monto remanente en proc. (200 x 1/2 x $ 2,04167) 204,83

$ 1.225.00
Pueden introducirse varias complicaciones. Parte del material puede introducirse

cuando el producto está parcialmente completado, o puede ser totalmente introducido al
comienzo del proceso.
Parte del material puede “evaporarse”, creando una complicación, especialmente

cuando la desaparición del material es fuera de lo normal. La pérdida o desperdicio normal
se carga a la producción buena pero la anormal es considerada como pérdida. Existen
técnicas para resolver todos estos problemas, pero no serán tratadas aquí porque son
problemas especiales ajenos al propósito de este trabajo.
82
Acumulación de Costos para fines de Control y Costeo de Produc-
ción
Introducción
En este capítulo se examinan algunos problemas generales de la acumulación de

costos con relación a dos principales propósitos de un sistema de contabilidad de costos:
planeación y control, y costeo de productos. Debemos, aquí, acudir primordialmente a las
técnicas, pues son ellas parte esencial de la función de la contabilidad. Igualmente
importante es la oportunidad de familiarizarse con muchos términos y relaciones funda-
mentales de los mayores, que ayudarán a la visualización y comprensión de las materias
clave que se estudian en los capítulos 5 al 11.
Si nunca ha trabajado usted en una fábrica, necesitará estudiar cuidadosamente el

presente capítulo y su apéndice. El capítulo fue escrito para ser comprendido por el
estudiante que posee escasa preparación y experiencia mercantiles. El lector que desee
un estudio más completo de los aspectos de la teneduría de libros en la contabilidad de
costos tal vez quiera también consultar el Capítulo 23, “Mayores de fábrica y diarios
especiales”, así como el Capítulo 25, “Contabilidad de listas de raya”. Si ha tenido usted
alguna experiencia en negociaciones mercantiles, probablemente podrá omitir el apéndi-
ce de este capítulo.
En todo caso, los estudiantes, cualesquiera que sean sus preparación y experiencia,
deben estudiar muy cuidadosamente la Parte IV (sección sobre la contabilidad de gastos
indirectos).
Parte I: Planeación y Control
Departamentos o centros de costo
La contabilidad de costos para fines de dirección se concentra principalmente en los

departamentos como el marco de consulta para la planeación, acumulación y control de
los costosa. A estos departamentos se les llama a veces centros de costo. Un centro de
costo es la unidad más pequeña de actividad o el área de responsabilidad por la cual se
acumulan costos. Comúnmente, los centros de costo son departamentos, pero en algunos
casos un departamento puede contener varios centros de costo. Por ejemplo, un
departamento de maquinado puede estar bajo un supervisor; pero puede contener varios
grupos de máquinas, tales como tornos, máquinas perforadoras, fresadoras, etc. Cada
grupo de máquinas puede considerarse como un centro de costo separado, con su propio
sobrestante o ayudante de sobrestante.
El objeto principal de una fábrica es producir artículos. Así, pues, los principales
departamentos de una fábrica son los departamentos de producción u operación; por
ejemplo, el departamento de prensas de taladro, el departamento de ensamble y el
departamento de acabado. Con el fin de auxiliar a la producción, la mayoría de las plantas
tienen también departamentos de servicio; por ejemplo, el departamento de control de
producción, el departamento de personal y el comedor. Los departamentos de servicio
existen únicamente para ayudar a los departamentos de producción en su principal tarea:
la producción eficiente de artículos.
Los individuos a cargo de los departamentos deben tener autoridad y responsabilidad

para el logro de resultados eficientes. Una importante necesidad para la evaluación de los
resultados es la acumulación de datos por departamentos o centros de costo.
83
Datos para ilustración de las partes I y II
Los siguientes datos se usarán como base de todas las explicaciones en las partes I
y II de este capítulo:
La Compañía X elabora un producto químico. Hay dos departamentos. El Departamen-

to A prepara una mezcla que se traslada al Departamento B. El Departamento B añade
otros materiales al final de su proceso, antes de traspasar los productos a la existencia de
artículos terminados. Los productos se mueven a través de ambos departamentos en una
corriente continua y constante; esto es, la mano de obra y otros costos se incurren
uniformemente. El material, en el se les llama a veces centros de costo. Un centro de costo
es la unidad más pequeña de actividad o el área de responsabilidad por la cual se
acumulan costos. Comúnmente, los centros de costo son departamentos, pero en algunos
casos un departamento puede contener varios centros de costo. Por ejemplo, un
departamento de maquinado puede estar bajo un supervisor; pero puede contener varios
grupos de máquinas, tales como tornos, máquinas perforadoras, fresadoras, etc. Cada
grupo de máquinas puede considerarse como un centro de costo separado, con su propio
sobrestante o ayudante de sobrestante.
El objeto principal de una fábrica es producir artículos. Así, pues, los principales
departamentos de una fábrica son los departamentos de producción u operación; por
ejemplo, el departamento de prensas de taladro, el departamento de ensamble y el
departamento de acabado. Con el fin de auxiliar a la producción, la mayoría de las plantas
tienen también departamentos de servicio; por ejemplo, el departamento de control de
producción, el departamento de personal y el comedor. Los departamentos de servicio
existen únicamente para ayudar a los departamentos de producción en su principal tarea:
la producción eficiente de artículos.
Los individuos a cargo de los departamentos deben tener autoridad y responsabilidad

para el logro de resultados eficientes. Una importante necesidad para la evaluación de los
resultados es la acumulación de datos por departamentos o centros de costo.
Datos para ilustración de las partes I y II
Los siguientes datos se usarán como base de todas las explicaciones en las partes I
y II de este capítulo:
La Compañía X elabora un producto químico. Hay dos departamentos. El Departamen-

to A prepara una mezcla que se traslada al Departamento B. El Departamento B añade
otros materiales al final de su proceso, antes de traspasar los productos a la existencia de
artículos terminados. Los productos se mueven a través de ambos departamentos en una
corriente continua y constante; esto es, la mano de obra y otros costos se incurren
uniformemente. El material, en el Departamento A, se añade continuamente a medida que
progresa el proceso, mientras que en el Departamento B el material se introduce al final
del proceso departamental.
El presupuesto del departamento
En el Capítulo 1 vimos que los directivos a) planean, b) actúan (controlan), y c) evalúan

los resultados. Los presupuestos son expresiones cuantitativas formales de los planes
administrativos. Los presupuestos reducen los sueños de fantasía y las vastas generali-
zaciones a una predicción realista y a especificaciones perfectamente bien definidas., El
presupuesto es un medio de comunicar las decisiones de planeación a aquellos que son
84
responsables de su cumplimiento. La planeación para marzo, en la X Chemical Company,
ha sido hecha por centros de costo o departamentos. Por ejemplo, el plan del Departamen-
to A se expresa en el siguiente presupuesto:
X COMPANY
Departamento A
Por el mes que termina el 31 de marzo de 1962
Costos variables:
Materiales $ 9,820
Trabajo de manejo de materiales 9,500
Otro trabajo 5,050
Servicios y misceláneos 8,100
32,470
Costos fijos: *
Impuestos sobre la propiedad $ 2,000
Seguros 300
Depreciación 3,000
$ 5,500
Costos totales a un nivel de producción de 39,000
unidades equivalentes $37,770
* Muchos contadores directivos mantendrían estos costos no con-

trolables fuera del presupuesto departamental.
Tómese nota de que deben considerarse varios factores al preparar un presupuesto.

Especialmente importante es el conocimiento de los patrones individuales del comporta-
miento de los costos variables y fijos con relación a la medida del volumen. Este
presupuesto sirve como un ejemplo más de un importante punto en el Capítulo 3; esto es,
el conocimiento del comportamiento del costo es de significación para muchos de los usos
finales de los datos contables. Para ser realista, el presupuesto debe adaptarse al nivel
previsto del volumen de producción; en otras palabras, las cifras presupuestales de los
costos variables totales no serán las mismas para niveles de actividad, digamos, de 30,000
unidades (u horas) por mes y de 40,000 unidades, respectivamente. La preparación del
presupuesto se tratará en los capítulo 6, 7 y 8. Por ahora, nos limitaremos a la acción
administrativa de control.
Registro, por el contador, de la acción para control
La dirección actúa para completar y ejecutar los planes. Los contadores registran estas
actuaciones, emplean documentos fuente, diarios y mayores para acumular y clasificar los
resultados, e informar sobre los mismos. Los datos de operación correspondientes a
marzo, de la X Company, comprenden:
Corriente física: Departamento A Departamento B

Inventario inicial, en proceso - -
Unidades empezadas 40,000 38,000
Unidades terminadas y traspasadas 38,000 32,000
Inventario final, en proceso, equivalente
a 50% de terminación 2,000 6,000
85
Gastos incurridos: Departamento A Departamento B
Materiales utilizados $10,000 $42,000
Costos de conversión:
Trabajo de manejo de materiales $10,000 $29,00
Otro trabajo 5,000
Servicios y misceláneos 8,700
Impuestos sobre la propiedad 2,000 $10,300
Seguro 300 700
Depreciación 3,000 $29,000 2,000 42,000
$39,000 $84,000
Costos traspasados fuera del departamento
Otra información:
Compras de materiales, $ 60,000
Ventas: 30,000 unidades terminadas
Examinemos ahora cómo registra el contador los costos del Departamento A. En

seguida se presentan los asientos de diario apropiados, con sus redacciones:
1. Control de almacenes* 60,000

Cuentas (o comprobantes) por pagar 60,000
Para registrar compras de materiales y suministros.
* La palabra “control”, como se emplea en los asientos de diario y cuentas del mayor general, tiene un
estrecho significado de teneduría de libros. En contraste con el “control” en el sentido administrativo,
aquí “control” significa que la cuenta de control en cuestión está apoyada por un mayor auxiliar. Por
ejemplo, en la contabilidad financiera, Control de cuentas por cobrar está apoyada por un mayor
auxiliar de clientes. Se aplica aquí el mismo significado.
Todas las compras de materiales y suministros se cargan a Almacenes al ser

efectuadas, pues el almacenista es responsable de tales existencias. Los registros
auxiliares para el Control de almacenes serían los registros del inventario perpetuo
llamados tarjetas de almacén. Como mínimo, estas tarjetas contendrían columnas de
cantidades para entradas, salidas y existencias. La ilustración 4-1 es un ejemplo de la
tarjeta de almacén.
2. Control de productos en proceso Departamento A 10,000

Control de almacenes 10,000
Para registrar los materiales utilizados.
La responsabilidad se fija usando las requisiciones al almacén (llamadas a veces

requisiciones de material) como base para cargar a los departamentos. La requisición al
almacén podría tener el rayado que se muestra en la ilustración 4-2.
3. Control de productos en proceso - Departamento A 29,000

Sueldos y salarios acumulados por pagar 15,000
Cuentas por pagar y otros créditos 8,700
Impuestos sobre la propiedad, acumulados 2,000
Seguro por amortizar 300
Reserva para depreciación - Equipo 3,000
Para registrar los costos de conversión.
86
ILUSTRACION 4-1 Tarjeta de almacén
TARJETA DE ALMACEN
Artículo ............................................................................................
Entradas Salidas Saldo
Fecha Referencia Cantidad Costo Costo Cantidad Costo Costo Cantidad Costo Costo
unitario unitario total unitario total
Los documentos básicos para este asiento de diario son las facturas, las tarjetas de reloj
de los empleados y las autorizaciones especiales de algún funcionario contable respon-
sable (por ejemplo, para contabilización de los costos apropiados por depreciación y
seguro). Estos documentos se usan para registrar los datos en el mayor auxiliar de la
cuenta Control de productos en proceso - Departamento A. El mayor auxiliar se compone
de hojas de costos de departamento, una de las cuales se muestra en la ilustración 4-3.
Cada departamento tendría una hoja de costos diferente, con columnas para los distintos
tipo de costos.
ILUSTRACION 4-2 Requisición al almacén
REQUISICION AL ALMACEN
Trabajo Nº . ......................................................
Departamento: ................................................... Fecha: ................................................
Con cargo a la cuenta .......................................
Descripción Cantidad Costo Unitario Importe
Las tarjetas de reloj de los empleados (ilustración 4-4) se usan, por lo general, como
registros de asistencia y como base para el cálculo de los salarios que han de pagarse.
87
ILUSTRACION 4-3 Hoja de costos-de departamento
HOJA DE COSTOS - Departamento A
marzo
Mes de: .........................................
Costos corrientes de operación
Fecha Documento Materiales Manejo de Otro Servicios Impuestos Seguros Depreciación

fuente materiales trabajo
(Aquí se registra el detalle)
$10.000 $10.000 $5.000 $8.700 $2.000 $300 $3.000
ILUSTRACION 4-4 Tarjeta de reloj de empleado
TARJETA DE RELOJ
Nombre ............................................... Número del empleado ........................

Departamento ..................................... Semana que termina el ......................
AM PM Tiempo extra
Total
Fecha Entrada Salida Entrada Salida Entrada Salida de horas
Tiempo ordinario .................................. hrs. a .................................. ...................................

Prima de tiempo extra ......................... hrs. a .................................. ...................................
Percepción bruta ...................................
Informes de ejecución
Las columnas del costo corriente de operación, de la Hoja de costos del departamento
A, proporcionan los datos históricos, o “reales”, para un informe de ejecución de costos,
al sobrestante y su(s) superior(es). En la ilustración 4-5 se muestra un informe de
ejecución.
88
ILUSTRACION 4-5
X COMPANY
Departamento A
Por el mes terminado el 31 de marzo de 1962
F - Favorable
D - Desfavorable
Producción: 39.000 unidades equivalentes

Este mes Año de la fecha
Concepto Presupuesto Real Variación Presupuesto Real Variación
Materiales* $ 9.820 $ 10.000 $ 180 D
Manejo de materiales 9.500 10.000 500 D
Otro trabajo 5.050 5.000 50 F
Servicios y misceláneos 8.100 8.700 600 D (no se reproducen en esta
Impuestos sobre la propiedad** 2.000 2.000 --- ilustración)
Seguro** 300 300 ---
Depreciación** 3.000 3.000 ---
$ 37.770 $ 39.000 $ 1.230 D
* Todos los conceptos que aquí se muestran están condenados. La hoja de costos y el informe usuales
detallarían los materiales, el trabajo y los costos misceláneos en un número mucho mayor de
subclasificaciones.
** Muchos contadores directivos quitarían estos costos no controlables del informe de ejecución. La razón
para tal exclusión es la de que el sobrestante puede comprenderlo mejor y concentrar su atención en las
partidas sujetas a su control directo.
La administración emplea estos informes para ver si las operaciones se están

ajustando al plan. La comparación de las cifras reales con las del presupuesto revela las
áreas de actividad en donde la ejecución no coincidió con los planes. A estas desviaciones
comúnmente se les llama variaciones; son las excepciones que constituyen las guías para
la investigación administrativa. Las variaciones señalan la necesidad de que la adminis-
tración de línea indague las razones y causas de una ejecución deficiente o extraordinaria.
Las variaciones son investigadas con el fin de encontrar mejores formas de alcanzar los
objetivos. Esta es la fase más importante del control administrativo. Los resultados de la
investigación guían las decisiones de la dirección sobre cómo la futura planeación y el
control pueden ser ejecutados más eficientemente. El sistema de contabilidad suministra
la información que pone de manifiesto las situaciones de operación que más urgentemen-
te necesitan de la atención de la gerencia.
Parte II: Costeo de Productos
Costos por Procesos
Necesidad de los costos de productos
Las explicaciones que hasta aquí hemos dado han destacado el propósito primordial
del sistema de contabilidad para fines de dirección: ayudar a la planeación y el control
administrativos. La acumulación de costos por departamentos ilustra este propósito. Un
segundo importante objetivo de la contabilidad de costos es el costeo de productos para
fines de valuación de inventarios y determinación de resultados. El propósito del costeo
de productos significa que los costos departamentales deben aplicarse (asignarse) a las
unidades físicas que pasan a través de los departamentos.
89
Existen dos técnicas bastante generalizadas para la asignación de los costos a los
productos manufacturados: el costeo por procesos y el costeo por órdenes de producción.
Primeramente examinaremos el costeo por procesos; el costeo por órdenes de produc-
ción lo veremos más adelante.
Breve descripción del costeo por procesos
El costeo por procesos se usa con mayor frecuencia en industrias tales como la
química, petróleo, textiles, plásticos, pinturas, harina, conservas alimenticias, hule,
madera, alimentos, vidrio, minería, cemento y empacadoras de carne. En tales industrias
existe la producción en masa de unidades similares, a diferencia de la producción de
artículos únicos o hechos a la orden, tales como la maquinaria para fines especiales o la
industria tipográfica.
Cuando la producción se lleva a cabo mediante operaciones continuas, los costos se

acumulan por departamentos (llamados a veces operaciones o procesos). Estos costos
departamentales se aplican a un número relativamente grande de las unidades que pasan
a través del departamento. El centro de atención relacionado con las unidades en proceso
durante determinado período de tiempo lo constituyen los costos departamentales totales.
Los costos departamentales acumulados se dividen entre las cantidades producidas
durante un período dado con el fin de obtener costos unitarios. Después, los costos
unitarios se multiplican por las unidades traspasadas, para obtener los costos totales
aplicados a esas unidades.
Aplicación en el Departamento A
Unidades equivalentes-la clave
En esta etapa de nuestro ejemplo, todos los costos de marzo se han cargado al
Departamento A. El siguiente paso es la asignación de los costos a) a las unidades
terminas, y b) a los productos en proceso. Se debe adoptar algún tipo de promedios, pues
es evidente que, al calcular el costo unitario, las unidades que se hallen en proceso no
deben recibir el mismo valor que las unidades terminadas. Las unidades parcialmente
terminadas han recibido únicamente la mitad de la atención y el esfuerzo que han recibido
las unidades terminadas. Así, pues, la idea de la “producción equivalente” o “unidades
equivalentes” se usa como técnica para establecer el costo por unidad. En esencia, la idea
de las unidades equivalentes es expresar las unidades físicas en dosis o cargos de trabajo
aplicados a aquéllas. Las unidades físicas se consideran como una acumulación de
cargos de trabajo.
90
Las unidades equivalentes se calculan como sigue para el Departamento A:
(Paso I) (Paso 2)
Unidades equivalentes
Corriente
Física Factor de conversión Unidades
Producto en proceso al iniciarse -.-
el período
Unidades empezadas durante el período 40.000
Total de unidades a costear 40.000
Unidades terminadas 38.000 I 38.000
Productos en proceso al finalizar el perío-
do, terminados en 50 % como promedio 2.000 50% 1.000
Total de unidades costeadas 40.000 39.000
Costos del período $39.000 (costo total acumulado a asignar-Paso 3)
Divididos entre las unidades equivalentes 39.000
Costos por unidad equivalente
(Paso 4) $ 1.00
Resumen de costos (Paso 5):
Costo de las unidades terminadas
(38.000) $38.000 (38.000 unidades equivalentes x $1.00)
Productos en proceso al finalizar el
período (2.000) 1.000 (1.000 unidades equivalentes x $1,00)
Costos totales asignados $39.000
Nótese que el costo unitario no se determina con base en las unidades físicas, sino
sobre las unidades equivalentes resultantes; esto es, con base en los cargos o dosis de
costo requeridos para terminar una sola unidad física. Así, a una unidad terminada
totalmente le corresponde un cargo completo, en tanto que en la parte inferior se hace
notar la aplicación de los costos.
4. Control de producción en proceso - Departamento B 38,000

Control de producción en proceso- Departamento A 38,000
Para cargar al Departamento B los costos
traspasados del Departamento A.
Cinco pasos básicos
En muchas ocasiones el costeo por procesos se encuentra con complejas corrientes

de producción. Es esencial comprender el ciclo de producción en sí antes de iniciar ningún
cálculo; a menudo resulta útil hacer un diagrama del flujo físico de las unidades. Para
desarrollar los cálculos, el lector debe limitarse primeramente a la corriente física y las
unidades equivalentes y no tomar para nada en cuenta las cifras de valores hasta que se
hayan calculado las unidades equivalentes.
La inclusión de las verificaciones automáticas en el desarrollo gradual del cálculo

constituye una técnica en extremo útil. Tales verificaciones automáticas se intercalan
entre los cinco pasos de que consta el método que en seguida se esboza. Estos cinco
pasos se indican en el cálculo de unidades equivalentes para el Departamento A (entre
paréntesis), así como en el desarrollo correspondiente al Departamento B.
Se ha de obrar con cautela al estudiar los cinco pasos condensados que a continuación
se explican, pues existe verdadero peligro de adherirse a los mismos, como una técnica
puramente mecánica, sin comprender por qué casi todos los problemas del costo por
procesos pueden resolverse mediante el repetido método de cinco pasos. A medida que
se avance en el tema se irán haciendo los razonamiento pertinentes.
91
Si se comprende la naturaleza básica de la contabilidad de costos por procesos, en
cualquier momento pueden aplicarse los cinco pasos sin necesidad de memorización.
Como puede apreciarse fácilmente en nuestros ejemplos, la mayoría de los problemas

de costos por procesos pueden ser resueltos mediante el método uniforme que se
describe en seguida:
Paso 1. Flujo físico. Siga el flujo físico de la producción (¿de dónde vinieron las
unidades? ¿adónde fueron?. En otras palabras: a) ¿cuáles son las unidades que han de
costearse?, y b) ¿cómo se costean?. Trace gráficas de la corriente física, como paso
preliminar, si es necesario.
Paso 2. Unidades equivalentes. Convierta la corriente física, como se sugiere en el

paso 1 b), en unidades equivalentes de producción. Así, por ejemplo, si 6,000 unidades
físicas están terminadas en 2/3 del proceso en cuanto a materiales, y en 1/2 en cuanto a
costos de conversión, significa que se han aplicado 4,000 dosis de material y 3,000 dosis
de costos de conversión. (Véase más adelante el ejemplo del Departamento B.).
Paso 3. Costos totales a asignar. Totalice (usando el material, la mano de obra, los
gastos de fabricación, etc.) los costos totales a asignar.
Paso 4. Costo por unidad equivalente completa. Divida los datos del paso 3 entre
las unidades equivalentes calculadas en el paso 2. El resultado será el costo por unidad
equivalente completa.
Paso 5. Desarrolle el costo TOTAL de la producción y los inventarios. Aplique los

costos unitarios obtenidos en el paso 4 a los inventarios y a los artículos traspasados fuera
del departamento. Asegúrese de totalizar estas cifras para ver si concuerdan con el gran
total obtenido en el paso 3.
Aplicaciones en el Departamento B
Los cargos adicionales del Departamento B, que se muestran en la página 80, se

registrarían con los siguientes asientos de diario. Las redacciones serían similares a las
de los asientos (2) y (3), en las páginas 80 y 81.
92
ILUSTRACION 4-6
HOJA DE COSTOS DEL DEPARTAMENTO A

Mes de marzo de 1962
Costos corrientes de operación

Materiales Manejo de Otro Servicios Impuestos Seguros Depreciación
Fecha Documento fuente materiales trabajo sobre la
propiedad
Requisiciones xxx
Tarjetas de reloj
y análisis de la
mano de obra xxx xxx
Facturas o autorizaciones
para acumulaciones de pasivo xxx xxx
Cédulas de seguro xxx
Cédulas de depreciación xxx
$10,000 $10.000 $3.000 $8.700 $2.000 $3000 $3.000
Unidades Unidades Resumenes de costos

En proceso físicas equivalentes Costos corrientes de operación
Inicial -0- -0- totales $39.000
Empezadas 40.000 40.000 Producción en proceso,a febrero
A costear 40.000 40.000 28, 1962 -0-
Traspasadas 38.000 38.000 Costo unitario Total a asignarse $ 39.000
En proceso final 2.000 1.000 equivalente: Costos traspadados al Departamento B,
40.000 39.000 $39.000: 39.000-$1.00 38.000 unidades, a $1,00 c/u $ 38.000
Producción en proceso, a marzo 31,
1962, 2.000 unidades, 1/2 terminadas
(1.000 unidades equivalentes a $1.000
c/u) 1.000**
Total asignado $ 39.000
* De la sección de resumen de la hoja de costos del departamento A, por febrero.

** A la sección de resumen de la hoja de costos del departamento a, por abril.-


Sueldos y salarios acumulados por pagar 29,000
Cuentas por pagar 10,300
Seguro por amortizar 700
Reserva para depreciación - Equipo 2,000
Finalmente, los costos del Departamento B deben asignarse a las unidades traspasa-
das a Productos terminados. La idea de las unidades equivalentes se emplea nuevamente
para calcular los costos a asignar. El problema aquí es más complejo debido a que hay
que considerar los costos del departamento anterior y porque no se incurre de modo
uniforme en los elementos del costo.
93
ILUSTRACION 4-7
Departamento B
Cálculos del costo producto
Por el mes terminado el 31 de 1962
(Paso 1) (Paso 2)
Producción equivalente
Costos traspasados
Corriente del departamento Costos
Cantidades física anterior Materiales conversión
Producción en proceso, inicial 0
Unidades empezadas (o
traspasadasal departamento) 38.000
Unidades a costear 38.000
Unidades terminadas 32.000 32.000 32.000 32.000

Producción en proceso, final 6.000 (1/2)* 6.000 0 3.000
38.000 38.000 32.000 35.000
Costos corrientes
Costos traspasados
del departamento Costos de Unidad equiva-
Total anterior Materiales conversión lente completa
(Paso 3) Costos a asignar $122.000 $38.000 $42.000 $42.000
Divididos entre las unidades
equivalentes
(Paso 4) Costo por unidad equivalente ÷38.000 ÷32.000 ÷35.000
(Paso 5) Resumen de costos $ 1.00 $ 2.3125 $ 1.20 $3.5125
Unidades terminadas (32.000) $112.400 32.000($3.5125)
Producción en proceso, final
(6.000 unidades terminadas 1/2):
Costos traspasados del de-
partamento anterior $ 6.000 6.000 ($1.00)
Material agregado --- 3.000 ($1.20)
Costos de conversión 3.600
Costo total de la producción ----
en proceso $ 9.600
Costos totales asignados $122.000
* Grado estimado de terminación sobre los costos de conversión
Flujo irregular
Nuestro cálculo para el Departamento A suponía que todos los elementos de cargo a
la producción (materiales y costo de conversión) se aplicaban uniformemente al avanzar
la producción. Sin embargo, la mayoría de las veces los costos se aplican a diferentes
tasas. Típicamente, los materiales se introducen al principio del proceso, en tanto que los
costos de conversión se aplican, a una tasa uniforme, a través de todo el ciclo de
producción. Algunas veces, como se ilustra en el ejemplo del Departamento B, se agrega
material al final del proceso. Así, pues los costos de los materiales se promedian en forma
diferente a los demás costos; es decir: las unidades equivalentes por materiales general-
mente son distintos a las unidades equivalentes por costos de conversión. Para aclarar lo
anterior, examinemos los cálculos del Departamento B, en la ilustración 4-7. Los datos
aparecen en la pág. 80.
Los cálculos mostrados en la ilustración 4-7 sirven de base para el siguiente asiento:
7. Productos terminados 112,400

Control de producción en proceso Departamento B 112,400
Para traspasar los productos terminados,
32,000 unidades a 3.5125.
94
8. Costo de ventas 102,000
Productos terminados 102,000
Para registrar el costo de mercancía
vendida, 30,000 unidades a 3.5125
ILUSTRACION 4-8
Sistema de costos por procesos, diagrama del mayor general

(Los números encerrados en los círculos se refieren a los asientos
de diario que se describen en el texto)
Reserva para Sueldos y salarios

depreciación acumulados por pagar
Contorol de almacenes
3 3
1 2
ComprasUso de 6 6
material
5
Costos de conversión
Seguro por amortizar Cuentas por pagar
3 1
Uso de Control de producción en proceso- 6 3

material Departamento A
6
2 4
3 Traspasos
Control de productos terminados

7 8
Control de producción en proceso-

Departamento B
4 7 Control de costos de ventas
5 8
6
La ilustración 4-8 contiene un diagrama de las relaciones del mayor general que
acabamos de describir.
Dos cuentas clave que cumplen doble propósito
Las dos cuentas de mayor Producción en proceso-Departamento A, y Producción en

proceso-Departamento B, cumplen un doble propósito: control y costeo de productos.
95
Control de producción en proceso Control de producción en proceso
Departamento A Departamento B
(2) Material 10.000 (4) Traspasado (4) Traspasado (7) A productos

(3) Costos de al Departa- del Departa- terminados
conversión mento B mento A 112.400
29.000 38.000 38.000
(5) Material 42.000
(6) Costos de
Para saldar conversión
1.000 42.000 Para saldar
9.600
Mar. 31 Mar. 31
Saldo 1.000 Saldo 9.600
El problema del control de costos consiste en tratar de obtener cantidades deseadas

de productos de calidad a los costos mínimos. El punto importante estriba en que se
necesitan registros detallados para la compilación de costos sobre una base departamen-
tal; los jefes de departamento son responsables de los costos que se cargan a sus
departamentos. Los registros detallados, las hojas departamentales de costos (ilustración
4-6), se llevan en el mayor auxiliar. La sección del costo corriente de operación de estas
hojas suministra los datos para los informes de ejecución que mantienen informada a la
gerencia sobre las desviaciones respecto de los planes.
Los jefes de departamento ejercen varios grados de control sobre los costos cargados
a sus departamentos. Por ejemplo, pueden tener un mejor control sobre el uso de la mano
de obra que sobre las cuotas de salarios. No obstante, desde el punto de vista de costeo
de productos, estos gerentes son responsables de todos los costos que se cargan a sus
departamentos. El importe de los costos incurridos se aplica a los productos a medida que
éstos se fabrican. El departamento se carga con todos los costos, para efectos de costear
los productos, si bien el grado de control sobre los costos individuales puede variar
considerablemente.
El objetivo del costeo de productos se logra aplicando los costos a las unidades físicas
en forma sistemática y racional. Cuando existen muchas unidades similares, los prome-
dios ponderados que se usan en los sistemas de costos por procesos proporcionan una
base práctica para la valuación de inventarios y la determinación de resultados.
El costeo por procesos puede volverse complejo
La presentación que aquí se hace tiene el carácter de mera introducción. Por razones
de simplificación, se ha supuesto que todos los gastos de fabricación reales del mes de
marzo se aplican a la producción de dicho mes. Rara vez es válida tal suposición, según
se verá más adelante en este capítulo.
Otra faceta del costeo por procesos es la presencia de inventarios iniciales. Algunos de
los lectores querrán estudiar detalladamente estas complicaciones del costeo de produc-
tos en los capítulo 16 y 17, después de terminar esta sección.
RESUMEN DE LAS PARTES I Y II
La administración planea y controla. Los presupuestos constituyen los principales

instrumentos contables para la planeación. Los informes de ejecución de la acción
administrativa, al compararse con el presupuesto, se convierten en el principal instrumen-
96
to de control. Con el fin de obtener estos informes, los contadores deben registrar y
clasificar las actuaciones administrativas. Los documentos fuente, los mayores auxiliares
y el mayor general son dispositivos que se emplean para compilar y clasificar las medidas,
en valor, de los actos administrativos.
La contabilidad de costos para fines de dirección enfoca su función en los departamen-

tos, los que se constituyen en el marco de referencia para la compilación de datos con
miras a la planeación y el control administrativos. Un registro auxiliar, la hoja departamen-
tal de costos (ilustración 4-6), tiene columnas para el “Costo corriente de operación”, en
las que se acumulan los detalles para los informes de ejecución. Estos informes son
empleados por los gerentes para verificar si las operaciones se están ajustando al plan.
El contador se enfrenta también a la tarea de asignar los costos de la fábrica al producto;

debe, pues, satisfacer dos propósitos: el control y el costeo de productos.
Se establecen cuentas departamentales, a las que se cargan los costos corrientes de

operación. Esta característica de la cuenta departamental subraya el propósito de control
que se persigue con el diseño del mayor. Al fin de cada mes, estos costos departamentales
se aplican a las unidades físicas (expresadas en unidades equivalentes de trabajo) que
han pasado a través de los departamentos. La función de la cuenta departamental, que
se encuentra en la sección de Resumen de la hoja departamental de costos (ilustración
4-6), es satisfacer la necesidad del costeo de productos. La cuenta de mayor general,
Control de producción en proceso-Departamento A, cumple este doble propósito.
El diseño de los mayores generales y los mayores auxiliares se complica un tanto por
el doble propósito de la función de la contabilidad de costos. La mayoría de las
negociaciones manufactureras son grandes y complejas. Los distintos gerentes exigen a
la contabilidad gran diversidad de propósitos y es, por tanto, imposible diseñar un sistema
de mayores que cumpla cómodamente los deseos y necesidades de todas las partes
interesadas. Por ejemplo, el mayor típico no contiene asentada ninguna partida del
presupuesto. Los presupuestos se llevan fuera de los mayores, y, sin embargo, son parte
vital de la función de la contabilidad.
El método tradicional de contabilidad, por el cual el contador lo mira todo a través de

los ojos del mayor general, ha pasado ya a la historia. El mayor general es un cómo
dispositivo para apreciar sólo las relaciones básicas. Pero la moderna contabilidad para
fines de dirección se proyecta hacia áreas en las que el mayor general no tiene cabida. El
doble propósito de la contabilidad para control y la contabilidad para costos de productos
puede cumplirse sólo de modo imperfecto. Lograr ambos propósitos mediante el mayor
general es prácticamente imposible, a menos que el diseño del mayor sea exageradamente
complejo.
Las dificultades del costeo de productos, en los casos del costeo por procesos, se
resuelven de la mejor manera mediante el método de cinco pasos. Las ventajas de la
técnica de los cinco pasos resultan más evidentes a medida que crece la complejidad del
flujo de los costos. En los capítulo 16 y 17 se tratan estas complejidades.
97
Parte III: Costeo de Productos: Costos por Ordenes de Producción
Distinción entre el costeo por órdenes y el costeo por procesos
Los sistemas de contabilidad de órdenes de producción (o costos por órdenes) los usan
aquellas compañías cuyos productos son identificados fácilmente por unidades o lotes
individuales, cada uno de los cuales recibe variados grados de atención y habilidad. Las
industrias que generalmente usan los métodos de costos por órdenes son las de
construcción, la de artes gráficas, la de fabricación de naves aéreas, la de muebles, la de
maquinaria, etc.
La distinción entre los sistemas de costos por órdenes de producción y por procesos
estriba principalmente en la forma en que se lleva a cabo el costeo de productos. A
diferencia del costeo por procesos, que tiene que ver con promedios generales y grandes
masas de unidades similares, la peculiaridad esencial del sistema de costos por órdenes
de producción estriba en el hecho de que se persigue aplicar los costos a órdenes
específicas, las que pueden constar de una sola unidad física (como un sofá hecho a la
orden), o bien, de muchas unidades iguales (como una docena de mesas) que formen un
lote determinado de producción perfectamente identificado. Nuevamente, debe uno
distinguir entre los costos para control y los costos de productos. Ya sea que se use un
sistema de costos por procesos o por órdenes de producción, los costos deben acumu-
larse por centros de costo o departamentos, para efectos de control.
Las explicaciones anteriores sobre los costos por procesos se enfocaron principalmen-
te en el cargo de los costos a los departamentos; la cuenta del departamento cumplía el
doble propósito de la acumulación de costos para fines de control y para costeo de
productos. El sistema típico de costos por órdenes emplea un cuenta para seguir la huella
al costo del producto y otra u otras cuentas, para la acumulación de los costos por
departamento.
98
ILUSTRACION 4-9
Hoja de costos de orden de producción

CUALQUIER COMPAÑIA
Orden de producción Nº ..................
Para existencia ........................... Cliente............................................................

Producto............................ Fecha de iniciación................Fecha de terminación...............
Departamento A
Material directo Mano de obra directa Gastos de fabricación
Fecha Referencia Importe Fecha Referencia Importe Fecha Importe
(Número de (Número de (Con base en la

requisión boleta de tasa predetermi-
al almacén: trabajo nada de gastos
de fabricación)
Departamento B
Material directo Mano de obra directa Gastos de fabricación
Fecha Referencia Importe Fecha Referencia Importe Fecha Importe
Resumen
Precio de venta xxx
Depto. A Depto.B Total
Costos: Material directo xx xx xxx

Mano de obra directa xx xx xxx
Gastos de fabricación aplicados xx xx xxx
Utilidad bruta xxx xxx xxx
xx
El documento básico que se utiliza para acumular los costos de productos se llama
orden de producción u hoja de costos de orden de producción. El archivo de órdenes de
producción no terminadas constituye el mayor auxiliar de la cuenta Control de producción
en proceso. En la ilustración 4-9 se aprecia una hoja de costos de orden de producción.
Los talleres para el proceso de las órdenes de producción generalmente atienden a

varias de las órdenes que simultáneamente pasan a través de la planta. Típicamente, cada
orden requiere diferentes clases de material y de esfuerzo departamental. Así, las órdenes
pueden tener diferentes itinerarios, diferentes operaciones diferentes tiempos requeridos
para su terminación. Se usan las requisiciones al almacén para cargar el material directo
utilizado a las hojas de costos de las órdenes. Se usan las boletas de trabajo para cargar
a las órdenes la mano de obra directa empleada. En la ilustración 4-10 se muestra una
boleta de trabajo (a la que a veces se llama boleta de tiempo o tarjeta de tiempo) y que
indica el tiempo ocupado en una orden específica. Por ejemplo, un empleado al que se le
paga una cuota por hora y que opera un torno tendrá una tarjeta de reloj, la cual se usará
como base para determinar su percepción individual. Pero también llenará o perforará
varias boletas de trabajo cada día, al empezar y terminar su trabajo en órdenes u
operaciones específicas.
99
ILUSTRACION 4-10
BOLETA DE TRABAJO
741
Empleado Nº.............................. 2/22
Fecha............... 41
Orden de producción Nº...................
drill
Operación ................................ Workin P.rocess Departamento.........................
Cuenta....................... A
Piezas.
4:_45 P.M.
Terminó ................................... $ 2.40
Cuota..................... 15
Trabajadas .......................................
4:00 P.M.
Empezó ................................ $ 1.80
Importe................. -
Rechazadas....................................
15
Terminadas..................................
Responsabilidad y control
La responsabilidad departamental por el uso del material directo y de la mano de obra

directa es muy real. Las copias de las requisiciones del material directo, y de las boletas
de trabajo por mano de obra directa, se usan para dos finalidades. Una de las copias se
utiliza para hacer el registro correspondiente en las hojas de costos de las órdenes; la otra
se emplea para fijar la responsabilidad por departamentos. Los jefes de departamento
generalmente se mantienen informados sobre lo que han gastado por material y mano de
obra directos mediante concentraciones clasificadas (diarias o semanales) de las
requisiciones y boletas de trabajo cargadas a sus departamentos.
Las hojas de costos de órdenes cumplen además una función de control. Se hacen
comparaciones entre las estimaciones de costos de la orden y los costos finalmente
aplicados a la misma. Se investigan las desviaciones de modo de poder descubrir las
causas que las originaron.
El Mayor General y los Costos de las Ordenes
Dado que cada orden de producción contiene a menudo diferentes materiales y sigue
un diferente itinerario a través de los departamentos, el tiempo, los costos y la atención
dedicada por los departamentos a una determinada orden pueden variar considerable-
mente. Es conveniente, por lo tanto, llevar una cuenta para efectos de inventario y otra u
otras cuentas para los fines de responsabilidad departamental. En la práctica, general-
mente se emplea una cuenta de Producción en proceso (analizada por un mayor auxiliar
de órdenes individuales de producción) para los fines del costeo de productos. Sin
embargo, la práctica difiere grandemente en cuanto a la acumulación de costos en el
mayor general para efectos de la responsabilidad departamental.
Material directo y mano de obra directa
El tratamiento, en el mayor general, del material directo y la mano de obra directa difiere
considerablemente de una compañía a otra. El método que ha de ilustrarse aquí
probablemente es el más fácil de aprender porque emplea menos asientos de diario y
menos cuentas. No obstante, debemos examinar también el tratamiento por conceptos
con el fin de poder apreciar así que el procedimiento abreviado no es sino un recurso
práctico, más que un método teórico refinado. Véase la ilustración 4-11, en la que se
compara la noción conceptual con el tratamiento común en la práctica.
100
La ilustración 4-11 muestra que el material directo y la mano de obra directa, por
conceptos, a) se cargan a los departamentos, y b) después se aplican a las órdenes. Pero
nótese que la cuenta departamental se convierte en una cuenta liquidadora del material
directo y de la mano de obra directa. Por ejemplo, el cargo a Control del costo para efectos
de responsabilidad departamental, en el asiento 2(a), se compensa inmediatamente con
el crédito en el asiento 2(b). Un tratamiento común que se usa en la práctica es cargar estos
conceptos directamente a la cuenta de Producción en proceso y no usar la cuenta de
Responsabilidad departamental para el material directo o para la mano de obra directa.
Esto simplifica el mayor general y, como veremos después, pone de relieve el intrincado
problema de la contabilización de los gastos de fabricación. No cometa ningún error: se
llevan registro contables de la responsabilidad departamental por el material directo y la
mano de obra directa, pero tales registros son concentraciones e informes del uso de
materiales y de mano de obra, que se llevan fuera del propio mayor general.
Estos informes, así como el que se formula acerca de los costos indirectos departamen-
tales, pueden fácilmente tener diferente periodicidad. Según su relativa importancia, el uso
del material directo puede informarse diariamente; el uso de la mano de obra directa,
semanalmente; y la realización de los gastos indirectos departamentales, mensualmente.
En tales casos es poca la necesidad de llevar una hoja auxiliar departamental para el
material directo, la mano de obra directa y las partidas de gastos indirectos de fabricación.
En vez de ello, la hoja departamental de costos generales se lleva únicamente para las
partidas de gastos indirectos, en tanto que los informes sobre el uso del material directo
y de la mano de obra directa se producen automáticamente por concentraciones de las
requisiciones y de las boletas de trabajo. Así, pues, los documentos fuente se emplean
directamente como base para el control, sin que necesariamente tengan que concentrarse
por departamentos de manera formal, ya en los mayores auxiliares o en el mayor general.
ILUSTRACION 4-11
Asientos de diario por el material directo y la mano de obra directa - Sistema de órdenes de
producción
Tratamiento conceptual Tratamiento básico
El material y la mano de obra di- El material y la mano de obra directos se cargan
rectos a) se cargan al departa- directamente al producto. Los registros contables
mento, y b) se aplican al producto. se llevan fuera del mayor genera con el fin de fijar
la responsabilidad departamental por el uso del
material y de la mano de obra. Se emplean fojas
de análisis, en las que se concentra el uso del
material y de la mano de obra por departamentos
como base para preparar los informes de ejecu-
ción. Estos informes pueden formularse semanal
o diariamente y, en ocasiones, incluso por ahora.
Además, puede informarse por separado del uso
del material directo y del de la mano de obra
directa.
Uso del material directo
2(a). Control del costo para efectos de 2. Control de producción en

responsabilidad departamental xx proceso xx
Control de almacenes xx Control de almacenes xx
2.(b) Control de producción en proceso xx

Control del costo para efectos
de responsabilidad departamental xx
101
Uso de la mano de obra directa
3(a). Control del costo para efectos de res- 3. Control de producción en

ponsabilidad departamental xx proceso xx
Sueldos y salarios acumulados xx Sueldos y salarios
acumulados xx
3(b). Control de producción en proceso xx
Control del costo para efectos de
responsabilidad departamental xx
Limitaciones del mayor general
Muchos de los problemas de costos para planeación y control son demasiado extensos
y profundos para apiñarse en un mayor general. El ámbito de la contabilidad de costos para
fines de dirección se extiende mucho más allá del simple registro en mayores. Debido a
que casi todos los mayores generales se orientan tradicionalmente hacia el costeo de
productos, en forma especial tratándose de la contabilización del material y la mano de
obra, el lector debe ponerse en guardia para evitar preocuparse por el propósito de costeo
de productos y perder, en cambio, la visión del objetivo principal de la contabilidad de
costos: auxiliar a la planeación y al control administrativo. Un recurso práctico que
emplearemos será el de hacer que el mayor general se use como base del método de
responsabilización que establece la contabilidad de costos, evitando que el número de las
partidas registradas llegue a ser exageradamente voluminoso. Digámoslo de otra forma:
el punto que nos ocupa es que el costeo para control constituye una tarea diaria y rutinaria,
que se lleva a cabo principalmente mediante los documentos fuente y a través de
resúmenes diarios o semanales. Aunque los elementos de control pueden quedar
totalmente integrados dentro del mayor general, las complejidades resultantes serán más
engorrosas que las ventajas que se obtengan.
Ejemplo de la Contabilidad de Costos por ordenes
Supongamos una fábrica que tiene dos departamentos y emplea el sistema de costos
por órdenes de producción. El departamento A es el de maquinado; el departamento B es
el de ensamble. En el presente ejemplo se usarán las mismas cifras totales de valores que
se utilizaron para el sistema de costos por procesos ilustrado en la sección que antecede.
Sin embargo, las unidades físicas (o sea, las órdenes de producción que se llevan en el
mayor auxiliar) no se cargarán con costos unitarios promedio generales. Los variados
grados de atención y de esfuerzo originan una aplicación irregular de los costos, en vez
de la aplicación continua y uniforme, posible bajo el método de costeo por procesos.
La ilustración 4-12 muestra, en esquemas, las relaciones entre las cuentas de mayor.
A continuación se presentan los asientos de diario típicos en un sistema de costos por
órdenes. Se incluyen explicaciones especiales en la redacción de cada asiento. Los datos
son figurados.
1. Control de almacenes 60,000

Cuentas (o Comprobantes) por pagar 60,000
Para registrar compras de materiales
Todos los materiales, ya sea directos o indirectos, se cargan a Almacenes al ser

comprados, pues el almacenista es responsable de ambos.
102
2. Control de producción en proceso 48,000
Control de gastos de fabricación departa-
mentales (suministros) 4,000
Para registrar los materiales y suministros despachados.
Los materiales directos se cargan a las órdenes de producción; los materiales

indirectos (suministros) se cargan a las hojas individuales de costos indirectos departa-
mentales, las que integran un mayor auxiliar de la cuenta Control de gastos de fabricación
departamentales. En la contabilidad de costos por órdenes, puede llevarse una sola
cuenta de Control de gastos de fabricación departamentales, en el mayor general. El
detalle de los gastos indirectos de fabricación se carga a los departamentos y se registra
en los mayores auxiliares de gastos de fabricación departamentales (hojas departamen-
tales de costos indirectos), Véase la ilustración 4-13 (página 102). Los gastos indirectos,
a su vez, se aplican a las órdenes, en la norma que más adelante se describe.
3. Control de producción en proceso (mano de obra directa) 39,000

Control de gastos de fabricación departamentales
(mano de obra indirecta) 5,000
Sueldos y salarios acumulados 44,000
Para registrar los costos incurridos por nómina de la fábrica.
Las retenciones a los empleados no se consideran aquí, sino más adelante en el libro.
Se fija la responsabilidad usando las boletas de trabajo, o los resúmenes individuales de
tiempo, como base para verificar la aplicación que se ha hecho de la mano de obra directa
a las órdenes y de la mano de obra, directa e indirecta, a los departamentos. Se usan las
tarjetas de reloj para calcular el salario devengado por cada empleado individual.
ILUSTRACION 4-12
Sistema de costos por órdenes, diagrama de las relaciones entre las cuentas de mayor
(Los números que aparecen en un círculo se refieren a los asientos de diario que se describen en el texto)
Control de producción Control de productos

Control de almacenes en proceso terminados Costos de ventas
1 2 2 7 7 8 8
Mano de
obra 3
directa
6
Caja Cuentas por pagar
4 1
general
Mayor
Control de gastos de Gastos de fabricación Seguro para amortizar Sueldos y salarios

fabricación aplicados acumulados
departamentales 5
4 3
Materiales 6
indirecto
Mano de
obra Reserva para depreciación
indirecta
Otros
gastos de
5
fabricación
103
TARJETAS DE ALMACEN NOTAS DE COSTOS DE ORDENES TARJETAS DE PRODUCTOS
DE PRODUCCION TERMINADOS
Entradas Saludos Existencia Material Mano de Obra Gastos de
directo directa fabricación Entradas Salidas Existencia
1 2 aplicadas
7 8
2 3 6
Copia del compro- Copia de la Resumen Hojas de costos Facturas de

bante o factura requisición MD de órdenes ventas con
al almacén MOD terminadas costos
Gastos registrados
Indirectos
Copia de la Cuota predeterminada

requisición al basada en las horas
almacén de trabajo
Boletas
de trabajo
HOJAS DE COSTOS DE GASTOS DE FABRICACION

DEPARTAMENTALES
Material Mano de Fuerza Depreciación Seguro Varios

indirecto obra
2 3 5 5 5 5
Copia de la requisición Facturas, autorizaciones NOTA

al almacén especiales El tipo del documento fuente
que se usa se designa en la
Boleta de trabajo cola de la flecha
o análisis de la
lista de raya
ILUSTRACIÓN 4-13
Hoja de costos de gastos de fabricación departamentales
HOJAS DE COSTOS DE GASTOS DE FABRICACION DEPARTAMENTALES

Fecha Documento Lubricantes Otros Manejo de Tiempo Prima de Otro Servicios Seguro Depreciación
Fuente suministros materiales inactivo tiempo trabajo
extra
Requisiciones xx xx
Resumen de mano xx xx xx xx
de obra
Facturas xx
Memorandos es-
peciales del con-
tador en jefe sobre
partidas acumula-
das, pagos por
adelantado, etc. xx xx xx
4. Sueldos y salarios acumulados 44,000

Caja 44,000
Para registrar el pago de la nómina
104
Los pagos y asientos en realidad pueden hacerse semanalmente, si bien el asiento (3)
se formula cada mes. La razón de ello es que los días de pago rara vez coinciden con el
período contable ordinario (el mes) que sirve de base para la acumulación de los costos
en el mayor general.() Así, pues, la cuenta de Sueldos y salarios acumulados aparece
como sigue:
Sueldos y salarios acumulados
Pagos Percepciones brutas
El saldo representa los salarios

devengados, pero no pagados.
5.Control de gastos de fabricación

departamentales 18.000
Cuentas por pagar 11.000
Seguro por amortizar 1.000
Reserva para depreciación-Equipo 6.000
Para registrar los gastos de fabricación incurridos:
Servicios, reparaciones, etc. $ 11.000
Depreciación 6.000
Seguro 1.000
$ 18.000
El detalle de estos costos se distribuye en las correspondientes columnas de las hojas

de gastos de fabricación departamentales que integran el mayor auxiliar de la cuenta
Control de gastos de fabricación departamentales. Los documentos básicos para efectuar
estas distribuciones pueden ser los comprobantes, las facturas o los memorandos
especiales girados por el funcionario contable responsable.
6. Control de producción en proceso 26,460

Gastos de fabricación aplicados 26,460
Para registrar la aplicación de los gastos
de fabricación a las órdenes de producción.
La tasa predeterminada de gastos de fabricación usada aquí es de $ 2.70 por hora de

mano de obra directa. Así, pues, el importe de los gastos de fabricación aplicados a una
determinada orden depende del importe de las horas de mano de obra directa utilizadas
en esa orden. Se supone aquí que se usaron 9,800 horas de mano de obra directa en todas
las órdenes, dando como resultado una aplicación de gastos de fabricación por un total
de $ 26,460. Más adelante, al final del presente capítulo, se explica este asiento.
7. Control de productos terminados 108,800

Control de producción en proceso 108,800
Para registrar la terminación de las órdenes 101 a 108.
A medida que se van terminando las órdenes de producción, se van cortando y

sumando las correspondientes hojas de costos. Algunas compañías usan las hojas de
costos de las órdenes terminadas como su mayor auxiliar de productos terminados. Otras
negociaciones emplean tarjetas diferentes de control de existencias de productos termi-
nados para formar el mayor auxiliar en cuestión.
8. Costo de ventas 102,000

Control de productos terminados 102,000
Para registrar el costo de la mercancía vendida.
105
Los asientos de concentración que antes se describen generalmente se preparan cada
mes. La mayor parte del tiempo de trabajo de escritorio se dedica a la compilación de los
detalles diarios que se registran en los mayores auxiliares. Los estudiantes deben tratar
de abarcar la masa de los detalles diarios que fluyen a los mayores auxiliares, a diferencia
de las concentraciones de tales detalles que se asientan mensualmente en el mayor
general.
Parte IV: Aplicaciones de los Gastos de Fabricación al Pro-

ducto
Rastreo o verificación de los gastos de fabricación hacia el producto
El asiento (6) en el ejemplo anterior usó una tasa predeterminada de gastos de

fabricación para aplicación de éstos al producto. El rastreo o verificación del material y de
la mano de obra directos hacia las unidades físicas puede efectuarse con ayuda de las
requisiciones y las boletas de trabajo. Las requisiciones identifican las órdenes de
producción específicas en las que han de emplearse los materiales. Las hojas de tiempo
o boletas de trabajo se usan para aplicar la mano de obra directa a órdenes específicas.
Por su misma naturaleza, los gastos de fabricación no pueden identificarse específicamente
con las unidades físicas. Sin embargo, la fabricación de productos sería imposible sin la
realización de costos indirectos tales como la depreciación, el manejo de materiales, los
servicios de conserjería, las reparaciones, los impuestos sobre la propiedad, la calefac-
ción, la luz, etc. Los gastos de fabricación generalmente se consideran tan elemento del
costo de un producto terminado como lo son los costos primos. (Algunos contadores han
puesto en tela de juicio esta idea, según veremos en un capítulo posterior). Los problemas
prácticos de aplicar los distintos elementos de los gastos de fabricación a las unidades
físicas están plagados de dificultades. La comprensión de las limitaciones de la aplicación
de los cargos indirectos debe acompañarse de la comprensión de la técnica básica. Estas
limitaciones se tratarán en detalle en el Capítulo 10. Primeramente, examinaremos la
técnica básica.
Los gastos de fabricación se aplican a los productos en virtud de la necesidad de la

administración de conocer, lo más aproximadamente posible, los costos de los distintos
productos antes del cierre de un ejercicio fiscal. Esencialmente, esta necesidad surge por
la fijación de precios, la determinación de los resultados y la valuación de inventarios. Si
tales costos de productos han de ser útiles a la administración, deben ser tan precisos
como sea posibles.
Los contadores han escogido un proceso a base de promedios para incorporar al

producto los gasto de fabricación. Las partidas de gastos de fabricación se clasifican
cuidadosamente en conceptos variables y fijos. El comportamiento de las partidas
individuales de los gastos de fabricación es pronosticado para el siguiente año. (Nueva-
mente, como se hizo notar en el Capítulo 3, apreciamos la importancia de comprender las
relaciones de costo-volumen). El total pronosticado de los gastos de fabricación se
relaciona con algún denominador o base común, como el total de horas-máquina, las
horas de mano de obra directa o el costo de la mano de obra directa para el siguiente año.
Se obtiene, después, una tasa de gastos de fabricación dividiendo el importe previsto de
tales gastos entre la base apropiado. Esta tasa se emplea para aplicar los gastos de
fabricación a órdenes específicas.
Por ejemplo, una compañía puede presupuestar sus gastos de fabricación para el año
próximo como se muestra en la ilustración 4-14.
106
ILUSTRACION 4-14
Presupuesto de gastos de fabricación

Para el año 1961
Departamento A Departamento B Total
Gastos de fabricación presupuestados:
Conceptos variables:
Lubricantes $ 5.000 $ 3.000 $ 3.000
Otros suministros 19.000 21.000 40.000
Manejo de materiales 1 9.000 12.000 21.000
Tiempo inactivo 2 2.000 2.000 4.000
Prima de tiempo extra 3.000 5.000 8.000
Otro trabajo 30.000 35.000 65.000
Servicios y otros gastos indirectos
variables 34.000 24.000 58.000
Total de gastos indirectos
variables $ 102.000 $ 102.000 $ 204.000
Conceptos fijos:
Seguro $ 2.000 $ 3.000 $ 5.000
Depreciación 30.000 35.000 65.000
Supervisión 16.000 15.000 31.000
Otros gastos indirectos fijos 12.000 7.000 19.000
Total de gastos indirectos
presupuestados $ 60.000 $ 60.000 $ 120.000
Total de los gastos indirectos

presupuestados $ 162.000 $ 162.000 $ 324.000
Dividido entre:
Las horas presupuestadas de
mano de obra directa 60.000 60.000 120.000
Tasa predeterminada por hora de
gastos de fabricación $ 2.70 $ 2.70 $ 2.70
Notas:
1. Costos del trabajo de mover materiales y suministros.
2. Costos de trabajo incurridos en el tiempo de los empleados no dedicado a la
producción. Entre las causas pueden encontrarse falla del equipo, programa-
ción deficiente, falta de materiales y otras similares.
En nuestro ejemplo, supongamos que el pronóstico se basa en un volumen de actividad

expresado en horas de mano de obra directa. Entonces, si el detalle de los pronósticos
arroja un total estimado de $ 324,000 de gastos de fabricación para el año entrante, a un
nivel previsto de actividad de 120,000 horas de mano de obra directa, la tasa de gastos
de fabricación sería $ 324,000 dividida entre 120,000 horas, o sea, $ 2,70 por hora de mano
de obra directa. (Este ejemplo supone que la misma tasa de gastos de fabricación es
apropiada para los departamentos A y B. Este es un caso sumamente simplificado. Como
se explicará en un capítulo posterior, generalmente ha diferentes tasas de gastos
indirectos para diferentes departamentos).
La tasa de $ 2,70 se usaría para costear las órdenes de producción. Por ejemplo,
durante 1961, en la hoja de costos de la orden 323 aparecían los siguientes datos:
Costo del material directo $ 40

Costo de la mano de obra directa $ 60
Horas de mano de obra directa 40
Los gastos de fabricación que habrían de aplicarse a la orden 323 serían: 40 horas por
$ 2.70, o sea, $ 108. El costo total de la orden 323 sería de $ 40, más $ 60, más $ 108,
o sea, $ 208.
107
Si los resultados efectivos en el año concuerdan con el pronóstico de $ 324,000 de
gastos de fabricación y con el nivel de actividad de 120,000 horas de mano de obra directa,
el costo total de los gastos de fabricación se aplicará por su importe exacto a los productos
trabajados durante el año. La idea básica de este método es usar un costo anual promedio
por hora de gastos de fabricación, sin cambiar dicha tasa anual al costear las órdenes de
producción, día a día y mes a mes. Los costos resultantes se denominan más apropiada-
mente costos normales, en vez de costos reales.
Tasa anualizadas
¿Deben las tasas de gastos de fabricación establecerse con base en la actividad

semanal, mensual o anual?. Algunos renglones de los gastos de fabricación son variables
(por ejemplo, los suministros y el trabajo indirecto), en tanto que otros son fijos (por
ejemplo, los impuestos sobre la propiedad; la renta y a depreciación). Si la producción
cambia de mes a mes, los gastos variables de fabricación fluctuarán estrechamente en
proporción a los cambios en la producción, mientras que el total de los gastos fijos de
fabricación permanecerá constante. Ello significa que las tasas de gastos indirectos
basadas en la actividad mensual diferirán bruscamente de un mes a otro. La ilustración
4-15 es un ejemplo de una negociación que ajusta la producción de su único artículo a un
patrón de ventas altamente estacional. Véase la ilustración.
ILUSTRACION 4-15
Tasas mensuales y anuales de gastos de fabricación
Mes Gastos totales de fabricación Unidades que Tasa mensual Tasa anual
presupuestados ($ 50.000 han de por unidad por unidad
por mes, más $ 1 por unidad) producirse
Enero $ 70.000 20.000 $ 3.50 $ 3.715

Febrero 80.000 30.000 2.67 3.715
Marzo 90.000 40.000 2.25 3.715
Abril 100.000 50.000 2.00 3.715
Mayo 65.000 15.000 4.33 3.715
Junio 60.000 10.000 6.00 3.715
Julio 55.000 5.000 11.00 3.715
Agosto 51.000 1.000 51.00 3.715
Setiembre 55.000 5.000 11.00 3.715
Octubre 60.000 10.000 6.00 3.715
Noviembre 65.000 15.000 4.33 3.715
Diciembre 70.000 20.000 3.50 3.715
$ 821.000 221.000 - 3.715
Son pocas las personas que apoyan el argumento de que el producto idéntico debiera
inventariarse con un costo, por gastos de fabricación, de $ 11.00 o de $ 51.00, al fin de julio
o de agosto, respectivamente, y de sólo $ 2.25 o de $ 2.00, al fin de marzo o de abril. Estas
diferentes tasas de gastos indirectos son incorrectas, pues no son representativas de las
condiciones típicas y normales de la producción. La administración se ha comprometido
a un cierto nivel de costos fijos, a la luz de las necesidades previsibles más allá de los
simples treinta días. De esta manera, cuando fluctúa la producción, las tasas mensuales
de gastos de fabricación son inadecuadas; una tasa promedio anual, basada en la relación
de los gastos indirectos totales a la actividad anual total, es más significativa que una tasa
mensual.
108
Peculiaridades de ciertas partidas de gastos indirectos
La idea fundamental en que se apoya la tasa anualizada es considerar a la empresa

como un negocio en marcha, que opera mes a mes sin interrupción. Si la administración
se entrega a una operación continua, la acumulación global de ciertos costos, y su
distribución entre la producción de un año, resultan más aceptables.
Ciertos costos tienen un peculiar comportamiento; aparecen con diferentes montos en

las distintas épocas del año. Si se considerasen aisladamente los costos de un mes, el
costo de la calefacción se cargaría solamente a la producción de invierno, y el costo del
acondicionamiento de aire, a la producción de verano.
Otro ejemplo lo serían las cuotas del seguro social a cargo del patrono. Dichas cuotas
se calculan con base en las nóminas de los primeros meses del año, cuando la nómina
íntegra está sujeta al gravamen en cuestión. El pasivo en diciembre, por las cuotas del
seguro social, estará muy por debajo del de marzo debido a que los sueldos de muchos
empleados exceden al máximo gravable al entrar el mes de diciembre.
Ejemplos típicos del comportamiento errático son las reparaciones, el mantenimiento

y ciertos suministros que se piden durante un mes, pero que van a durar dos o más. Estas
partidas pueden cargarse a un departamento con base en órdenes de reparación o en
requisiciones mensuales. No obstante, los beneficios de tales cargos pueden fácilmente
prolongarse a la producción de varios meses. Sería injusto, y al propio tiempo teóricamen-
te erróneo, hacer recaer en un solo mes costos que benefician a las operaciones de varios
meses.
El calendario mismo tiene una distribución irregular que no se acopla a las necesidades
del negocio; algunos meses tienen 20 días laborales, en tanto que otros tienen 24, o más.
¿Tiene sentido decir que un producto hecho en febrero debiera recibir una mayor
proporción de cargos indirectos como la depreciación y los impuestos sobre la propiedad,
que si hubiese sido producido en marzo?.
Otras partidas erráticas que deforman las tasas mensuales de gastos de fabricación
son las vacaciones y el pago de días festivos, los honorarios profesionales y las
suscripciones que pueden vencerse en un determinado mes, así como los costos extras
del aprendizaje y el tiempo inactivo originados por la instalación de una nueva máquina o
línea de productos.
Todos los costos y peculiaridades que se han mencionado antes se mezclan en el

torrente anual de gastos de fabricación, junto con las clases de gastos que sí se presentan
mensualmente y que observan un patrón uniforme de comportamiento (v. gr., los
suministros y el trabajo indirecto). En otras palabras, el contador levanta las manos y
exclama: “Debemos empezar por algún lado, de modo que consideremos los gastos
globales anuales de fabricación y establezcamos una tasa anual de cargos indirectos, sin
hacer caso de las peculiaridades que, de mes a mes, ofrecen ciertos costos indirectos. Tal
procedimiento tiene un fundamento razonable y lógico porque el costo normal de un
producto es más significativo y representativo para fines de valuación de inventarios que
el llamado costo “real” del producto, el cual es deformado por las fluctuaciones que se
operan de mes a mes en el volumen de producción y por el comportamiento errático de
muchos de los costos indirectos.
109
Tratamiento de los gastos de fabricación en los mayores
Veamos en qué forma afectan al mecanismo del mayor general las ideas antes
expuestas. Por alguna razón, los estudiantes tienen mucha dificultad para comprender
esta fase de la teneduría de libros de costos, de manera que se justifica un estudio especial
de esta sección.
A medida que se incurre en los gastos de fabricación en los departamentos, mes tras
mes, estos costos “reales” se cargan, en detalle, a las hojas de costos para gastos de
fabricación departamentales (el mayor auxiliar) y, por concentración, a la cuenta Control
de gastos de fabricación departamentales. Estos costos se acumulan semanal o mensual-
mente, sin considerar cómo se aplican los gastos de fabricación. Los costos reales en
cuestión se comparan, en los informes de ejecución, con las cantidades presupuestadas.
Debido a que la tasa predeterminada de gastos indirectos ($ 2.70 por hora de mano de
obra directa, en nuestro ejemplo) es un promedio que se usa para aplicar los costos a los
productos, el costeo diario, semanal o mensual del inventario es independiente de la
realización de los costos indirectos en los departamentos. Por otra razón, en cualquier
momento dado en el año, es improbable que el saldo de la cuenta Control de gastos de
fabricación departamentales coincida con el importe aplicado al producto. En otras
palabras, el control administrativo se lleva a cabo comparando, por ejemplo, los lubricantes
realmente utilizados con los lubricantes presupuestados. Los lubricantes realmente
utilizados se acumulan en las hojas de costos de gastos de fabricación departamentales.
Para el costeo de los productos, todas las partidas de gastos indirectos se acumulan
globalmente, se calcula una tasa predeterminada de gastos indirectos y esta tasa
promedio se usa en las órdenes de producción para costear la Producción en proceso. El
empleo de un promedio anual da como resultado que los inventarios soporten una porción
normalizada de los costos indirectos de fabricación.
La mayoría de los contadores acentúan esta peculiaridad de la contabilización de los

costos indirectos confinando la cuenta Control de gastos de fabricación departamentales
a la acumulación de los cargos indirectos “reales” incurridos, y registrando los créditos en
otra cuenta llamada Gastos de fabricación aplicados (denominada a veces Gastos de
fabricación absorbidos), en la misma forma que la cuenta de Reserva para depreciación
contiene separadamente los créditos, digamos, de la cuenta de Maquinaria. Por ejemplo:
Control de gastos de fabricación departamentales Gastos de fabricación aplicados
A B
Gastos de fabricación Gastos de fabrica
"reales" ción aplicados
Cuentas por pagar,seguro por amortizar,etc. Gastos de producción en proceso
A B
Pasivo o reducciones Gastos de fabricación
de saldos de acti aplicados
110
Gastos de fabricación subaplicados o sobreaplicados
El funcionamiento de las cuentas de mayor relacionadas con los gastos de fabricación

puede comprenderse más claramente si continuamos con nuestro ejemplo de las páginas
102-103. Supongamos que los asientos usados en este capítulo son los del mes de enero,
primer mes del ejercicio contable de la compañía. Las cuentas aparecerían con las
siguientes partidas:
Control de gastos de fabricación departamentales Gastos de fabricación aplicados
Ene. 31 (2) 4,000 Ene.31(6)26,460

Ene. 31 (3) 5,000
Ene. 31 (5) 18,000
Ene. 31 Saldo 27,000
Los débitos del mes a la cuenta Control de gastos de fabricación departamentales

nunca igualarán a los Créditos mensuales a Gastos de fabricación aplicados, salvo por
mera coincidencia. En enero, por ejemplo, hay una diferencia de $ 540 entre los dos
saldos. A esta cantidad de $ 540 comúnmente se la considera como gastos de fabricación
subaplicados (o subabsorbidos). Se dice que los gastos de fabricación han sido subaplicados
cuando el saldo aplicado es inferior al saldo incurrido (real); y se han sobreaplicado cuando
el saldo aplicado excede el saldo incurrido.
Si bien los saldos al fin de cada mes pueden no coincidir, los saldos de fin de año deben
ser casi iguales. Los expertos contadores de presupuestos pueden predeterminar las
tasas con asombrosa exactitud (uno por ciento de error). Por supuesto, la precisión de las
tasas predeterminadas de gastos de fabricación depende principalmente de la habilidad
de quienes hacen las predicciones y de la naturaleza del negocio. Supongamos que los
costos de fabricación incurridos durante el año ascienden a $ 326,000, en tanto que al
producto se han aplicado únicamente $ 324,000. Los saldos de fin de año se eliminan uno
contra el otro cualquier diferencia insignificante2 entre los saldos finales generalmente se
lleva a Costo de ventas para ajustar la diferencia en cuestión.3
Costo de ventas 2,000

Control de gastos de fabricación departamentales 326,000
Para saldar y cargar a Costo de ventas los gastos de fa-
bricación subaplicados. Si los gastos de fabricación se
hubiesen sobreaplicado, la diferencia se acreditaría a
Costo de ventas.
2. Para nuestro objeto, digamos que los gastos de fabricación sub o sobreaplicados son de alguna
importancia cuando su monto representa 10 por ciento, o más, del total de los gastos de
fabricación incurridos.
3. Este asiento de diario no es sino una de las diversas técnicas de teneduría de libros. Podría
seguirse otro tratamiento, como se ilustra a continuación:
Para cargar los gastos de fabricación subaplicados.

Para saldar ambas cuentas.
111
Conceptualmente, el tratamiento de la sub o sobreaplicación de los gastos de
fabricación no es otra cosa que la corrección de los costos de las órdenes trabajadas
durante el año. Estas órdenes se costearon utilizando tasas predeterminadas de gastos
de fabricación, en vez de las tasas reales, y que pueden determinarse sólo al finalizar el
año. En una situación ideal, un empleado tomaría todas las órdenes de producción
trabajadas durante el año y ajustaría sus costos finales. Así, pues, la forma más
sustentable de transformar las órdenes de producción en costo “reales” sería la que se
muestra en la ilustración 4-16.
ILUSTRACION 4-16
Análisis para el prorrateo de los gastos de fabricación subaplicados
Saldos finales en las cuentas

Gastos de Corrección por la
fabricac. Costo total % Cuentas subaplicación de
aplicados % del producto gastos de fabricación
Ordenes traba- Basada en Basada en

jadas: gastos de los costos
101 a 150 fabricac. totales de
aplicados
las cuentas
(primera (segunda
opción) opción)
Vendidas: $275,40 85 $ 900,000 90 Costo de ventas $ 1,700 $ 1,800

101-139
Terminadas:
140-146 32,400 10 70,000 7 Productos termin. 200 140
En proceso:
147-150 16,200 5 30,00 3 Produc.en proceso 100 60
$324,000 100% $1,000,000 %100 $ 2,000 $ 2,000
Supóngase que el análisis de fin de año es el que aparece en la ilustración 4-16. Desde
un punto de vista ideal, los $ 2,000 de gastos de fabricación subaplicados debieran
distribuirse entre las tres cuentas que contienen los costos de las órdenes. Este prorrateo
debiera, teóricamente, hacerse en proporción al componente no ajustado de gastos de
fabricación en cada cuenta. El asiento de diario sería el siguiente:

Productos terminados 200
Producción en proceso 100
Para saldar y prorratear los gastos de fabricación subapli
cados entre las tres cuentas pertinentes.
Algunas compañías harán el prorrateo en proporción a los costos totales del producto.
Este método es teóricamente aceptable sólo cuando las proporciones del material directo,
la mano de obra directa y los costos indirectos son constantes en las diversas órdenes.
Por ejemplo, si se emplea piel de lagarto para fabricar 100 bolsas para señora (orden A)
y, en cambio, se usa imitación de lagarto para hacer otras 100 bolsas idénticas (orden B),
los respectivos costos totales de las órdenes diferirán marcadamente; no obstante, es
112
probable que los componentes de sus costos indirectos no difieran, puesto que las horas
de trabajo sobre cada orden deberán aproximadamente ser las mismas. En este caso,
hacer el ajuste por los gastos indirectos subaplicados, basándose en los costos totales del
producto, daría resultados deformados porque, conceptualmente, se usa una base para
los ajustes de fin de año diferente a la que se emplea durante el año para la aplicación de
los gastos de fabricación. A pesar de estas objeciones, muchas compañías harán el
prorrateo con base en los costos totales del producto, porque la diferencia en los
resultados finales no es lo bastante importante para justificar mayores refinamientos. Por
ejemplo, examinemos los resultados de la pequeña diferencia entre los dos métodos,
según se muestra en la ilustración 4-16.
Ajustar el Costo de ventas por los gastos de fabricación sub o sobreaplicados es el

tratamiento más prudente 4. Es válida esta aseveración en tanto los resultados finales no
se distorsionen considerablemente. La ilustración 4-16 muestra que los cálculos más
refinados que resultan del prorrateo no afectan a los costos finales lo bastante para
considerarse importantes. Sin embargo, si el monto de los gastos de fabricación sub o
sobreaplicados es lo suficientemente elevado para señalar algún error importante en la
tasa de gastos indirectos, la suma en cuestión debe distribuirse entre las tres cuentas que
contienen las órdenes que soportan la tasa defectuosa.
Estados financieros provisionales
El complicado proceso de cierre por los gastos de fabricación sub o sobreaplicados

comúnmente tiene lugar sólo a fin de año. Pero ¿qué sucede mes a mes, en que tienen
que prepararse estados financieros provisionales?
Hemos visto ya que los saldos de mes a mes en las cuentas de gastos indirectos
incurridos y gastos aplicados no concuerdan. Veamos nuevamente estas cuentas:
Control de gastos de fabricación Gastos de fabricación aplicados

departamentales Ene. $ 26,460
Feb. 26,810
Ene. $ 27,000 Juntos $ 53,270
Feb. 26,000
Juntos $ 53,000
Los estados correspondientes a enero pueden prepararse en cualquiera de las dos

formas siguientes:
4. Muchos contadores son partidarios de presentar el ajuste de los gastos indirectos sub o sobreaplicados correspondiente
al final del año como una partida diferente en el estado de pérdidas y ganancias, después de calcular la utilidad bruta
basada en el Costo de ventas “normal”. Se basan para ello en la creencia de que los costos normales son los más
representativos, y, en consecuencia, no debe deformarse el Costo de ventas por ajustes a los gastos indirectos sub o
sobreaplicados. En cambio, consideran que estos gastos deben figurar en una partida diferente, haciendo resaltar la
desviación ocurrida en los resultados de las operaciones respecto a las predicciones. Sin duda, la utilidad neta será la
misma tanto si se muestran los gastos indirectos sub o sobreaplicados como un ajuste directo al Costo de ventas como
si aparecen en otra partida después de la Utilidad bruta. Solamente el saldo anterior de los gastos indirectos subaplicados
afectaría al total de la utilidad.
113
OPCION UNO
Estado parcial de pérdidas y ganancias Balance general
Ventas (supuestas) $150,000
Costo de ventas (según cuenta)$102,000
Más: (Preparado sobre la base usual)
Gastos de fabricación sub-
aplicados* 540
Costo de ventas ajustado 102,540
Utilidad bruta $ 47,460
* Diferencia entre los saldos, al 31 de enero, de Control de gastos de fabricación departamentales

y Gastos de fabricación aplicados.
OPCION DOS
Estado parcial de pérdidas y ganancias Balance General

Ventas $150,000 ACTIVO PASIVO Y CAPITAL
Costo de ventas 102,000 Activo circulante:
Utilidad bruta $ 48,000 Caja $XX Pasivo XX
Partidas a Capital contable XX
cobrar XX
Inventarios XX
Gastos de fa-
bricación sub
aplicados 540 XX
Otro activo XX
Total XX Total XX
La Opción Uno trata los gastos de fabricación subaplicados como si fuesen inmedia-
tamente cargables al período. La Opción Dos trata los gastos indirectos subabsorbidos
como un costo que habrá de beneficiar al resto de la producción del año. La preferencia
de la gerencia general dictaría cuál de las dos opciones habría de usarse para fines de
información. Este autor prefiere la Opción Dos porque permite presentar el Costo de
ventas en cantidades promedio o representativas; reconoce también el hecho de que la
realización de los costos indirectos no significa necesariamente que tales costos deban
aplicarse inmediatamente a gastos. Por ejemplo, una reparación beneficiará a la produc-
ción de todo el año, y no sólo a la de un mes. Además, la idea central de la aplicación de
los gastos indirectos es el uso de una tasa predeterminada promedio anual. Las sub o
sobreaplicaciones que lleguen a ocurrir inesperadamente, mes a mes, deben casi
comenzarse unas con otras al finalizar el año. Las causas más frecuentes de estas
desviaciones de un mes a otro son: a) operaciones a diferentes niveles de actividad en
diferentes meses, y b) la presencia de costos estacionales, tales como la calefacción, que
se promedian junto con otras partidas de costos indirectos al establecer una tasa anual de
gastos de fabricación.
Los resultados de enero y febrero, tomados juntos, un saldo sobreaplicado de $ 270.

El método seguido en la Opción Dos deduciría esta cantidad del Costo de ventas, en el
estado de pérdidas y ganancias, por los dos meses terminados el 28 de febrero de 1961.
El método de la Opción Dos mostraría los $ 270, bien como un crédito diferido, en el lado
derecho del balance, o como una partida de ajuste al inventario.
Análisis de las razones que dan lugar a los gastos de fabricación

sub o sobreaplicados
Puede haber múltiples razones y explicaciones para la existencia de los gastos de

fabricación sub o sobreaplicados. Este complejo asunto se trata ampliamente en los
capítulos 9 y 10. Ahora, el lector debe concentrarse en la terminología y en las relaciones
de los mayores.
114
Recapitulación de la Teoría de los Costos por ordenes y por Procesos
La diferencia en la naturaleza del costeo por procesos y la del costeo por órdenes exige
también diferentes técnicas para la aplicación del costo al producto. Sin embargo, las
técnicas del costeo para control no son diferentes.
En el costeo por procesos, todos los costos de los departamentos se aplican al producto
distribuyéndolos sobre la producción de los departamentos, mediante el uso de promedios
generales. Es posible el uso de este método en virtud de que todas las unidades
terminadas reciben la misma atención, y esfuerzo. En el costeo por órdenes se requieren
técnicas más refinadas para seguir el rastro de los costos departamentales hacia las
unidades, pues a las distintas órdenes se aplican diferentes cantidades de material y de
mano de obra directos; esto es, las órdenes varían y, de igual modo, varían la atención y
el esfuerzo.
La idea de una tasa predeterminada para aplicación de los gastos de fabricación se usa
tanto en el costeo por órdenes como en el de procesos. Se aprecia la tendencia de
englobar la mano de obra y los costos indirectos, como costos de conversión, para efectos
del costeo por procesos. En muchas industrias en las que se aplica el costeo por procesos,
la producción uniforme da como resultado una pequeña fluctuación en el total de los gastos
indirectos, de un mes a otro. En tales casos, quizá haya poca necesidad de las tasas
predeterminadas de gastos indirectos. Cuando los costos indirectos o la producción, o
ambas, varían de un mes a otro, se emplean tasas predeterminadas de costos indirectos,
con el fin de obtener costos unitarios representativos.
Resumen de las Partes III y IV
Este capítulo examinó los dos métodos básicos del costeo de productos en forma que
el lector pudiera comprender mejor la terminología y las clasificaciones fundamentales de
los costos. Como en la mayoría de las fases de la contabilidad, la parte principal del trabajo
de escritorio y del esfuerzo, en la contabilidad de costos, se dedica a los documentos
básicos y a los mayores auxiliares, y muy poco al mayor general. Pero las relaciones del
mayor general proporcionan una vista a vuelo de pájaro del sistema completo.
En las diferentes compañías manufactureras se emplea una gran variedad de diseños

para el mayor general, pero casi todos los mayores generales se ocupan principalmente
de seguir la huella a los costos del producto, y no de tratar de resolver los problemas del
costo para fines de control. En este libro se ha presentado el acostumbrado sistema del
mayor general que se ocupa fundamentalmente del costeo del producto. El control del
costo debe aparecer en prima fila en el estudio de la contabilidad de costos, pero no hay
necesidad de cambiar dramáticamente el mayor general tradicional para subrayar la
importancia del control del costo. Es dudoso que el mayor general por sí solo, con la
importancia que concede a los resúmenes históricos, pueda suministrar el detalle que
requiere el control del costo. El costeo para control implica una tarea que se realiza horas
tras principalmente a través de los documentos fuente y de resúmenes oportunos.
La mayoría de las empresas usa tasas predeterminadas para aplicar los gastos de
fabricación a las unidades físicas. El costo de producto resultante consta de material
directo “real”, de mano de obra directa “real” y de costos indirectos “promedio”. Por
consiguiente, el costo total del producto debiera llamarse costo normal, en vez de costo
real.
115
Podrá obtenerse una mejor comprensión de las relaciones fundamentales si, en esta
etapa del estudio, se resuelven algunos de los interesantes problemas que se ofrecen
como material de tarea. Si se entienden dichas relaciones, podrán captarse más
fácilmente los detalles y ramificaciones de los sistemas de contabilidad de costos que se
presentan en capítulos posteriores.
116
ANEXO
117
118

Costos - Unidad 3 y 4

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COSTOS Y PRESUPUESTOS

Análisis de la Conducta de los Costos-Costeo

Costeo de Productos: ......................................... 23

Análisis de la Conducta de los Costos-Costeo Variable

1. Tipos básicos de Costos

Encontramos en la realidad dos tipos básicos de costos:

Son aquellos que permanecen invariables ante cambios en el volumen de actividad -

La expresión "entre ciertos límites" está condicionando la validez de las definiciones

- Período de Mercado: es el período en el cual permanecen constantes tanto la tasa

- Corto Plazo: es el período en el cual permanece constante la escala de planta y varía

q = volumen de producción medido en unidades físicas.

1.1. Costos Variables de Producción:

Los definimos de la siguiente manera:

Cvp = f (q) ................. (0 ≤ q ≤ qn)

1.1.2. Por Unidad

Admiten las siguientes definiciones alternativas:

cvp(k) = Cvp(k) - Cvp(k-1)

Se definen de manera análoga a los costos variables de producción:

Cvc = f (Q) ......................... (0 ≤ Q ≤ Qn)

1.2.2. Por Unidad

Pueden definirse alternativamente como:

cvc(k) = Cvp(k) - Cvp(k-1)

generalizando para una función continua: el costo marginal de comercialización puede

EXPRESIONES GRAFICAS DE LOS TIPOS MAS COMUNES DE COSTOS VARIABLES

Proporcionales Crecientes Decrecientes Combinados Discontinuos

Se define como costo proporcional (o lineal) de producción o de comercialización aquél

Como puede deducirse de lo expresado precedentemente, la expresión gráfica de esta

Se cumple en el caso de los costos variables proporcionales, que:

cvp = cmp = cvp

1.4. Costos Constantes

La definición general dada al comienzo de esta unidad puede expresarse algebraicamente

= f (q) ..... (0 ≤ q ≤ qm)

Luego, la validez de las definiciones básicas dadas anteriormente está condicionada

1.4.1. Razones que determinan la existencia de costos constantes en la realidad.

Las razones que determinan la existencia de Costos Constantes pueden agruparse en

a) Rigidez de los bienes de producción: la tenencia de bienes de capital genera

b) Rigidez en la Mano de Obra: la existencia de un plantel humano especializado y

c) Bienes y Servicios Diversos: contratos por servicios de mantenimiento, limpieza,

2. Tipo intermedio de Costos en relación a los tipos básicos

Los costos semivariables se definen generalmente como "costos que participan

Pueden distinguirse, dentro de este tipo de costos, dos categorías básicas:

Cs = f (x) ........... (0 ≤ x ≤ xm)

Un costo combinado se descompone, por definición, en una parte constante y otra

Se trata de un caso particular de costos constantes, o de costos variables, cuyos

Puede definírselos algebraicamente como sigue:

En base a lo anterior podrían formularse las siguientes definiciones:

a) Costos Variables, cuya tasa de invariabilidad está asociada a cantidades relativa-

b) Costos Constantes, cuyo rango de invariabilidad con respecto al volumen es

Los costos escalonados se clasifican en:

Son costos que aumentan escalonadamente con el volumen de actividad y que

En la práctica, no puede hablarse, sin embargo de costos escalonados "absolutamen-

2.2.3. Caso particular de costos escalonados

Cuando los intervalos de invariabilidad están asociados a bloques muy pequeños de

1. La empresa fabrica y vende un sólo producto de especificaciones conocidas y

2. La estructura de costos esta compuesta por costos variables (cuyo comportamien-

3. Los costos combinados se separan en sus partes componentes y se suman a los

4. Los costos escalonados se asimilan a funciones lineales de costos variables, en

En base a los supuestos anteriores, el Costeo Variable distingue, de entre el conjunto