TEORIA E PRÁTICA DO

IMPOSTO DE RENDA
IRPJ – Regimes de lucro presumido e
arbitrado

Prof. M.e César Vale Estanislau

 Noções introdutórias de IRPJ e CSLL
• IRPJ e CSLL possuem como base de cálculo o lucro das empresas, na forma de apuração determinada pela
legislação;
• Fundamentalmente, adotam as mesmas regras de apuração (IN 1700/17, art. 3º), com algumas
diferenças pontuais;
• Diferença fundamental: destinação da receita.

• Bis in idem constitucionalmente válido.

• STF (RREE 146733 e 146739): a instituição do IR e da CSLL foi expressamente autorizada pela
Constituição;
• Inviável a alegação de bis in idem entre espécies tributárias distintas;
• Desnecessidade de emprego da competência residual (CRFB, art. 154, I)
 Contribuintes do IRPJ
RIR/18, art. 158: São contribuintes do IRPJ as pessoas jurídicas e as empresas individuais, independentemente da
constituição regular, bastando que configure uma unidade econômica ou profissional
Pessoas jurídicas (RIR/18, art. 159 a 161)
• Pessoas jurídicas de direito privado domiciliadas no País (inclusive SCP, com escrituração em livros próprios);
• Filiais, as sucursais, as agências ou as representações no País das pessoas jurídicas com sede no exterior;
• Comitentes domiciliados no exterior, quanto aos resultados das operações realizadas por seus mandatários ou seus comissários
no País;
• NÃO são qualificados: condomínios edilícios (IR de cada condômino) e consórcio de empresas (IR de cada consorciado).
Empresas individuais (RIR/18, art. 162 e ss.)
• Firma individual: empresários que exerçam profissionalmente atividade econômica organizada para a produção ou a circulação
de bens ou de serviços, salvo nos casos de profissões intelectuais e liberais na ausência de elemento de empresa (CC, art. 966 a
969);
• As pessoas físicas equiparadas a jurídicas:
• Exploração de atividade econômica sem constituição de PJ ou;
• PFs que pratiquem incorporação imobiliária ou loteamento (exceções profissionais liberais, representantes comerciais,
corretores, despachantes etc. (RIR/18, art. 162);
• NÃO se qualificam: (i) médico, advogado, engenheiro, pintores e assemelhados; (ii) ocupações não comerciais; (iii) agentes de
comércio que não pratiquem atos em nome próprio; (iv) exploração de obra pelo autor etc.
 Imunidades, isenções e não incidência
Imunidades (CRFB, art. 150, VI) Isenções
• Entidades: • Instituições de caráter filantrópico, recreativo, cultural e
• Templos de qualquer culto
científico e as associações civis, sem fins lucrativos;
• Partidos políticos e entidades sindicais dos trabalhadores;
• Entidades de assistência social sem fins lucrativos
• Instituições conveniadas ao Prouni;
• Instituições de educação sem fins lucrativos • Entidades fechadas de previdência complementar e as
entidades abertas sem fins lucrativos;
• Observância do art. 14 do CTN: • Súmula 730/STF: “A imunidade tributária conferida a
• Autoinvestimento obrigatório: impossibilidade de instituições de assistência social sem fins lucrativos pelo
distribuição de renda e patrimônio e aplicação integral, no art. 150, VI, c, da Constituição, somente alcança as
País, de recursos em seus objetivos institucionais; entidades fechadas de previdência social privada se não
• Manutenção de livros e obrigações acessórias regulares houver contribuição dos beneficiários.”
• Empresas estrangeiras de transporte;
• Questão da remuneração de dirigentes: limites impostos • Associações de poupança e empréstimo;
por lei ordinária seriam constitucionais? (Tema 32/STF) • Sociedades de investimento com capital estrangeiro.

Não incidência
• Sociedades cooperativas: tributação nos cooperados.
 Regimes de tributação
Anual Alíquotas
(estimativas
Lucro real mensais)
• IRPJ: 15%
(obrigatório) • Adicional de IRPJ: 10% (renda
Trimestral além de R$ 20 mil mensais)

(definitivo)
Lucro presumido • CSLL: 9%, 20% e 25%
IR e CSLL
(facultativo)

Lucro arbitrado
(excepcional)
 Arrecadação por regimes de tributação

Arrecadação

Contribuintes
 Lucro presumido
Definição
• É o regime do IRPJ por meio do qual o lucro tributável é apurado mediante a aplicação de coeficiente
previsto em lei (percentual de presunção) sobre a receita bruta apurada pelo contribuinte;
• Independe do lucro contábil, na medida em que são desconsideradas as despesas.

Regime facultativo
• Podem adotar as empresas não obrigadas ao recolhimento pelo lucro real;
• Momento da opção: data do pagamento da primeira ou da única quota do IRPJ/CSLL devidos
correspondente ao 1º período de apuração de cada ano-calendário (i.e. último dia útil do mês
subsequente ao do término do trimestre de apuração correspondente)
• Opção irretratável para o exercício financeiro
Periodicidade
• Apuração trimestral;
• Pode ser pago em quota única até o último dia útil do mês subsequente ao da apuração, ou em 3
quotas mensais iguais e sucessivas.
 Lucro presumido
Quem pode optar?
• PJ com receita bruta total no ano-calendário anterior igual ou inferior a R$
78.000.000,00;
• E que não esteja obrigada a apurar pelo lucro real, como:
• Bancos, seguradoras, sociedades de crédito, caixas econômicas, corretoras de
títulos, empresas de factoring etc;
• PJs que gozaram de benefícios fiscais de isenção ou redução de IRPJ;
• Empresas que aufiram rendimentos derivados do exterior

Reconhecimento de receitas
• Poderá optar pelos métodos de caixa ou competência.
Apuração do IR/CSLL pelo lucro presumido
1º: Apuração da receita bruta

2º: Exclusões admitidas da receita bruta

3º: Aplicação do coeficiente previsto na legislação

4º: Soma das receitas não sujeitas a coeficientes

5º: Aplicação da alíquota

6º: Deduções admitidas pela legislação

 Receita Bruta
Resultado auferido nas
Produto da venda de bens nas operações de conta alheia
operações de conta própria (comissões pela intermediação
Faturamento de negócios)
=
Receita bruta
da venda de Receita Bruta (DL
mercadorias e 1598/77, art. 12)
serviços Grande diferença
em relação ao
Outras receitas que constituam conceito anterior
Preço da prestação de serviços
objeto principal da pessoa à Lei 12973/14
em geral
jurídica

Receita bruta não inclui os tributos não cumulativos cobrados,

destacadamente, do comprador ou contratante pelo vendedor O AVP integra a receita bruta das operações
dos bens ou pelo prestador dos serviços na condição de mero que a compõem.
depositário (IPI e ICMS-ST)
 Exclusões da receita bruta (aproximação do
conceito de renda líquida)
Devoluções e vendas canceladas
• Anulação do efeito de vendas já faturadas;
• Retorno do status quo ante: devolução da coisa ou não prestação do serviço;
• Caso o serviço já tenha sido prestado, não há que se falar de cancelamento.
• Impossibilidade de equiparação com as receitas inadimplidas (regime próprio)

Descontos incondicionados
• SC Cosit 34/2013: são “parcelas redutoras do preço de vendas, quando constarem da nota fiscal de venda dos bens ou da fatura
de serviços e não dependerem de evento posterior à emissão desses documentos; esses descontos não se incluem na receita
bruta da pessoa jurídica vendedora e, do ponto de vista da pessoa jurídica adquirente dos bens ou serviços, constituem redutor
do custo de aquisição, não configurando receita”;
• Condição: noção civilista (CC, art. 121)
• Equiparação entre desconto e bonificação (SC Cosit 24/2013 e STJ).

ICMS próprio
• Incluído na receita bruta: exclusão não aceita pela RFB;
• Tema 1008/STJ: “Possibilidade de inclusão de valores de ICMS nas bases de cálculo do Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica
- IRPJ e da Contribuição Social sobre o Lucro Líquido - CSLL, quando apurados pela sistemática do lucro presumido.”
 Efeitos do AVP
Ajuste a Valor Presente – CPC 12
• É a estimativa do valor corrente de um fluxo de Momento 1 - Operação de Venda
caixa futuro, no curso normal das operações da C_ Receita: Receita Bruta de Venda R$ 1.000
entidade; D_ Ativo: Contas a receber R$ 1.000

Adição no
• O AVP traz a valor atual os direitos e obrigações D_ Receita: (-) Subconta - AVP - Receitas R$ 100 Lalur e no
da entidade que serão realizados ou exigidos C_Ativo: (-) Subconta - AVP - Contas a Receber R$ 100 Lacs
em data futura;

• Em suma, segrega-se receita da operação e

Momento 2 - Recebimento do Valor
receita financeira, reconhecidas em momentos
distintos de acordo com a competência; C_ Ativo: Contas a receber R$ 1.000
D_Ativo: Bancos R$ 1.000
• Para fins tributários: os valores decorrentes de
AVP integrarão o lucro e o resultado ajustados D_Ativo: (-) Subconta - AVP - Contas a Receber R$ 100 Exclusão no
no mesmo período em que for reconhecida a C_Receita Financeira – AVP R$ 100 Lalur e no
receita da operação (Lei 12973/14, art. 4º) Lacs
 Efeitos do AVJ
Ajuste a Valor Justo – CPC 46
Mudança de LP para LR (IN 1700/17, art. 119)
• Valor justo: o preço que seria recebido pela venda de
um ativo ou que seria pago pela transferência de um Tributação do AVJ caso não controlado em
passivo em uma transação não forçada entre subcontas. Se o for, pode ser tributado no período
participantes do mercado na data de mensuração; em que ocorrer a realização do ganho de capital.

• Lei 12973/14: neutralização dos efeitos fiscais, desde

que controlado em subcontas (lucro real);
Mudança de LR para LP Receita (IN 1700/17, art.
• O valor do AVJ não é incluído no lucro ou resultado 219)
presumido, não podendo ainda, para apuração de
ganho de capital, integrar o valor contábil do ativo RFB entende que devem ser adicionados os valores
ou passivo (IN 1700/17, art. 217); de AVJ, mesmo que controlados em subcontas.
Entendimento ilegal, na medida em que o art. 54
• Mudança para lucro real: necessidade de tributação da Lei 9430/96 diz que só de inclusão de valores
do AVJ no lucro presumido, caso não tenha sido cuja tributação tenha sido diferida.
controlado em subcontas.
 Regime de caixa
• Momento da opção pelo regime de caixa: deve ser feita em janeiro de cada ano, sendo irretratável para o
período;

• Fiscal x Comercial: A opção produz efeitos fiscais, de modo que, se o contribuinte mantiver escrituração
contábil regular, esta deverá seguir o regime de competência;

• Livro Caixa e Escrituração Comercial:

• Para fins fiscais, o contribuinte poderá adotar a escrituração pelo Livro Caixa, mantendo vinculação
entre o recebimento da receita e as notas fiscais respectivas;
• Se mantiver escrituração contábil, na forma da legislação comercial, o contribuinte deverá controlar os
recebimentos de suas receitas em conta específica, na qual cada lançamento deverá indicar a
respectiva nota fiscal.

• Momento de tributação:
• Recebimento antecipado: se os valores referente a venda de bens/direitos ou prestação de serviços
forem recebidos adiantadamente, serão computados como receita do mês em que ocorrer algum
desses eventos: (i) faturamento, ou (ii) entrega do bem/direito ou prestação do serviço
• Reconhecimento intempestivo: se a receita for reconhecida em momento posterior ao devido,
sujeitará ao pagamento dos tributos com acréscimo de juros e de multa
 Regime de caixa
• Mudança de regime: Na hipótese de mudança do lucro presumido para o real, o contribuinte que adotar o
regime de caixa deverá reconhecer, no mês de dezembro do ano anterior ao que ocorrer a mudança, as
receitas auferidas e ainda não recebidas;

• No caso de a mudança para o lucro real ocorrer ao longo do ano-calendário, por imposição da legislação, as
receitas auferidas e ainda não recebidas deverão ser adicionadas até o último dia útil do mês subsequente
àquele em que incorreu na obrigação de apurar o imposto pelo lucro real

• Hipótese: empresa que apura o imposto pelo regime de lucro presumido, mas ao decorrer do
ano aufere lucro, rendimentos ou ganhos de capital oriundos do exterior;

• Oriundos do exterior: “devem ser entendidos os lucros decorrentes de operações desenvolvidas

no exterior por estabelecimentos permanentes vinculados à pessoa jurídica, tais como filiais,
sucursais, agências, representações, pessoas jurídicas coligadas ou controladas etc”, não
importando o local da fonte pagadora (SC Cosit 94/2014)

• A opção pelo regime de caixa impacta a apuração do PIS/Cofins.

 Coeficientes de lucro presumido - IRPJ
1,6% • Revenda de combustível para consumidor final

• Venda de mercadorias e produtos;

• Atividade rural;

8% • Prestação de serviços hospitalares e de saúde, desde que a prestadora seja organizada como sociedade empresária e atenda às
normas da Anvisa;
• Serviço de transporte de carga;
• Atividades imobiliárias relativas a loteamento, incorporação, construção de prédios etc (empreitada global).

16% • Serviço de transporte, exceto o de carga

• Profissões regulamentadas;
• Exploração de rodovia mediante cobrança de preço do usuário;
• Suprimento de água e coleta de esgoto
• Intermediação de negócios;
32% • Administração, locação ou cessão de bens imóveis, móveis ou direitos;
• Construção civil (empreitada de lavor);
Coeficiente será de 16% no caso da
receita bruta anual for de até R$ 120 mil.
Se ultrapassar em trimestre posterior,
• Assessoria creditícia, factoring etc. deverá complementar em relação ao
• Coleta e transporte de resíduos até aterros ou locais de descarte trimestre anterior
• Prestação de serviços não mencionados anteriormente.
 Coeficientes de resultado presumido - CSLL

• Percentual geral, como nos casos de

• Venda de mercadorias e produtos;
12% • Atividade rural;
• Serviço de transporte em geral;
• Construção civil (empreitada global

• Prestação de serviços em geral;

• Intermediação de negócios;
• Administração, locação ou cessão de bens imóveis, móveis e direitos;

32% • Assessoria creditícia, factoring etc

• Exploração de rodovia mediante cobrança de preço do usuário
• Suprimento de água e coleta de esgoto;
• Coleta e transporte de resíduos até aterros ou locais de descarte;
• Construção civil (empreitada de lavor);
 Receitas não sujeitas a coeficientes de presunção
Ganho de capital e demais receitas não incluídas na receita bruta (ou seja, não incluídas no objeto social da
empresa)
• Ganhos de capital em alienação de participações societárias;
• Ganhos em operações de hedge;
• Juros em mútuos etc
• Variações monetárias ativas;
• Juros de tributos restituídos (Tema 962/STF)

Receitas financeiras em geral

Multas e qualquer valor pago por pessoa jurídica em rescisão contratual

Juros sobre capital próprio

Despesas e custos recuperados relativos a períodos em que a PJ estava sujeita ao lucro real, salvo de se
comprovar não ter deduzido no período de competência (mudança de regime)
 Alíquotas
IRPJ CSLL
• Alíquota de 15% • Alíquota de 9%

• Adicional de IRPJ: 10% (renda além de R$ 20 mil • Instituições financeiras em geral (com exceção de
mensais ou R$ 60 mil trimestrais) bancos, administradoras do mercado de balcão,
bolsas de valores e entidades de liquidação):
• Até o final de 2021: 20%;
• A partir de 2022: 15%;

• Bancos, de qualquer espécie:

• Até o final de 2021: 25%;
• A partir de 2022: 20%.

Vale relembrar que bancos e

instituições financeiras estão no
regime de lucro real
 Deduções admitidas no lucro presumido
• IRPJ e CSLL retidos na fonte que tenham sido cobrados com relação a receitas que foram incluídas na base
de apuração;
• IRRF de aplicações financeiras, por exemplo.

• Pode ser deduzido da base da CSLL o bônus de adimplência fiscal:

• Pessoas jurídicas adimplentes com os tributos federais nos últimos cinco anos-calendário (sem
lançamentos de ofício, débitos com exigibilidade suspensa, inscrições em dívida ativa, pagamentos com
atraso, descumprimento de obrigação acessória);
• 1% sobre a base de cálculo da CSLL determinada segundo as normas do lucro presumido, relativamente
aos 4 trimestres do ano-calendário;
• Dedução ocorrerá no último trimestre;
• Registro:
• Na aquisição: a débito de conta de ativo circulante e a crédito de lucros ou prejuízos acumulado;
• Na utilização: a débito da provisão para pagamento da CSLL e a crédito da conta de ativo
circulante.
Cálculo do IR no lucro presumido
(=) Receita Bruta de Venda de Mercadorias
(-) Devoluções e Vendas Canceladas
(-) Descontos incondicionados
(x) Coeficiente (8%)
(=) Base de Cálculo IRPJ da Receita Bruta de Venda de Mercadorias

(=) Receita Bruta de Revenda de Combustíveis

(x) Coeficiente (1,6%)
(=) Base de Cálculo IRPJ da Receita Bruta de Revenda de Combustíveis

(=) Base de cálculo da receita bruta

(+) Ganhos de capital
(+) Receita Financeira
(=) Base de cálculo do IRPJ (Lucro Presumido)
(x) Alíquota de IR: 15%
(x) Adicional de IR: 10% (sobre parcela excedente a R$ 60 mil)
(=) IRPJ apurado
(-) Retenções na Fonte
(=) IR a pagar
 Exemplo prático
O posto de gasolina “IDP LTDA.” optou, em 2021, pelo regime do lucro presumido, tendo apurado pelo lucro real em 2020.

Nos três primeiros trimestres, apurou um total de R$ 4 milhões de base de cálculo de CSLL. No 4T de 2021, a sociedade
empresária teve as seguintes receitas:
Venda de Combustível a Venda de produtos na loja de Prestação de serviços em
Consumidor Final conveniência automóveis

Outubro 800.000,00 Outubro 60.000,00 Outubro 120.000,00

Novembro 650.000,00 Novembro 80.000,00 Novembro 105.000,00

Dezembro 720.000,00 Dezembro 110.000,00 Dezembro 90.000,00

Em outubro: (i) R$ 50.000,00 da receita de venda de combustível foi oriunda de empresa estrangeira que custeou despesas
de sua subsidiária brasileira; (ii) auferiu receita financeira de investimento de renda fixa no valor de R$ 15.000,00, tendo sido
retido

Em novembro, a empresa alienou dois veículos no valor total de R$ 100.000,00, os quais já estavam totalmente depreciados.

Em dezembro, recebeu restituição de PIS/Cofins pago em 03/20 no valor de R$ 120.000,00 (principal) e R$ 40.000,00 (SELIC).

A empresa foi totalmente adimplente com suas obrigações tributárias federais nos últimos cinco anos.

Qual o valor de IRPJ e de CSLL a pagar no 4T/2021?

 Exemplo prático
Receita 4T/2021 IRPJ Receita 4T/2021 CSLL

Receita de venda de combustíveis Receita de venda de mercadorias

Outubro R$ 800.000,00 Outubro R$ 860.000,00
Novembro R$ 650.000,00 Novembro R$ 730.000,00
Dezembro R$ 720.000,00 Dezembro R$ 830.000,00
Receita R$ 2.170.000,00 Receita R$ 2.420.000,00
Coeficiente 1,60% Coeficiente 12,00%

Base para venda de combustíveis R$ 34.720,00 Base para venda de combustíveis R$ 290.400,00

Receita de venda de mercadorias

Outubro 60.000,00
Novembro 80.000,00
Dezembro 110.000,00
Receita R$ 250.000,00
Coeficiente 8,00%

Base para venda de mercadorias R$ 20.000,00

Receita de prestação de serviços Receita de prestação de serviços

Outubro 120.000,00 Outubro 120.000,00
Novembro 105.000,00 Novembro 105.000,00
Dezembro 90.000,00 Dezembro 90.000,00
Receita R$ 315.000,00 Receita R$ 315.000,00
Coeficiente 32,00% Coeficiente 32,00%

Base para prestação de serviços R$ 100.800,00 Base para prestação de serviços R$ 100.800,00

Base para receita bruta R$ 155.520,00 Base para receita bruta R$ 391.200,00
 Exemplo prático
Receita 4T/2021 IRPJ Receita 4T/2021 CSLL
Base para receita bruta R$ 155.520,00 Base para receita bruta R$ 391.200,00
(+) Receita financeira 15.000,00 (+) Receita financeira 15.000,00
(+) Ganho de capital 100.000,00 (+) Ganho de capital 100.000,00
(+) Restituição de tributo 120.000,00
(+) Restituição de tributo 120.000,00
Lucro presumido R$ 390.520,00
Lucro presumido R$ 626.200,00
IR - 15% R$ 58.578,00
IR Adicional - 10% R$ 33.052,00 CSLL - 9% R$ 56.358,00

(-) IRRF R$ 2.250,00 (-) Bônus de Adimplência R$ 46.262,00

IR a recolher R$ 89.380,00 CSLL a recolher R$ 10.096,00

O pagamento feito por entidade estrangeira não impede a adoção do regime de lucro presumido.

O valor dos juros SELIC aplicados sobre o indébito tributário restituído não foi tributado, em conformidade com o
entendimento do STF no Tema RG 962.
 Vantagens e Desvantagens do Lucro Presumido
Vantagens Desvantagens
• Apuração simplificada dos tributos, além de obrigações • Caso haja distribuição de lucros acima da presunção
acessórias menos complexas (dispensa de escrituração adotada pelo IRPJ, é necessária escrituração contábil
contábil); (caso contrário, o lucro distribuído será tributado);

• Benéfico caso o percentual de lucro da empresa seja • Recolhimento de tributos independentemente de

superior ao coeficiente de presunção; prejuízo fiscal e base de cálculo negativa;

• Possibilidade de reconhecimento pelo regime de caixa; • Ausência de ajuste de base (apuração trimestral), o que
pode ser prejudicial caso a lucratividade se reduza
• Apuração do PIS/Cofins cumulativo pode ser favorável durante o ano;
para empresas com baixo potencial de geração de
crédito, dado que as alíquotas são mais baixas • Impossibilidade de apuração de créditos no regime do
PIS/Cofins

Ao fim, a principal questão a ser analisada antes da opção é a expectativa de lucratividade da operação em contraposição aos
coeficientes de presunção pertinentes
 Lucro Arbitrado
Definição
• Não é uma opção, mas sim uma imposição (consequência) decorrente da ocorrência de hipóteses
previstas na legislação (rol exaustivo).

Hipóteses
• Descumprimento de obrigações acessórias: inexistência de escrituração fiscal e de demonstrações
financeiras; ausência de livros fiscais e registros contábeis auxiliares; não apresentação de livros e
documentos da escrituração fiscal e comercial ou livro-caixa; etc.
• Escrituração com indícios de fraudes ou com vícios, erros e deficiências que a tornem imprestável
para: (i) identificação da efetiva movimentação financeira e (ii) determinação do lucro real.
• Opção indevida pela tributação com base no lucro presumido.
Periodicidade
• Apuração trimestral.
 Lucro Arbitrado
Formas de arbitramento

Arbitramento realizado pelo contribuinte

Arbitramento realizado de ofício
(Auto arbitramento)

Pressuposto: conhecimento Pressuposto: NÃO conhecimento

da receita bruta da receita bruta

Receita bruta – deduzida das devoluções,

vendas canceladas e descontos incondicionais
1,5x lucro real última escrituração

0,04x soma ativos último balanço

0,07x valor capital último balanço

Regra Geral:
Lucro Arbitrado = Lucro Presumido + 20% 0,05x valor patrimônio líquido último balanço
OBS: Coeficientes de
presunção do lucro aplicados
por atividade, assim como 0,04x valor compras mercadorias mês
no lucro presumido
Instituições Financeiras: 0,04x soma folha e matérias-primas, produtos
Lucro Arbitrado = Lucro Presumido + 45% intermediários e materiais de embalagem mês

0,08x soma devido aos empregados mês

0,09x aluguel mês

CSLL: não há acréscimo de 20%
OBRIGADO!

cesar@sachacalmon.com.br