LE CONTROLE DE GESTION

ET L’ANALYSE DES COUTS

ISPP-M1CCA
ANNEE ACADEMIQUE : 2017-2018
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PRESENTATEUR: OUEDRAOGO Fernand
Délègue General: ccabimfmaster@gmail.com
PLAN

I. Notion de coûts

II. Méthode des centre d’analyses: traitement des charges indirectes

III. Méthode des centre d’analyses: coûts et résultats

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 I- Notion de coût

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 I- Notion de coût
 A- Définition et caractéristique
 B- Typologie des couts
 C- Distinction entre données comptabilité générale et comptabilité de
gestion

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 A –Définition et caractéristique des coûts

 A1- Qu’est-ce qu’un coût ?

 La notion de coût est inséparable de l'activité de une entreprise. Il se définit par « toute
chose désignée pour laquelle il est jugé utile d’attribuer des charges et d’en faire le
total: coût d’un produit, coût d’une fonction, coût d’une activité ».

 En d’autres termes, un coût est défini comme étant la somme des charges relatives à un
élément défini (bien ou service); c'est-à-dire la consommation des ressources
effectuées pour réaliser le bien ou le service.

 Le coût correspond à une accumulation de charges : Coût = charge A + charge B +

charge C + …. + charge Z.

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 A2- Caractéristique d’un coût

 Un coût se caractérise par trois éléments :

 Le champ d’application
 Le moment du calcul
 Le contenu

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 Selon le champ d’application

 Le champ d’application du coût est très varié :

 une fonction ou une sous-fonction économique de l’entreprise (approvisionnement,
production, distribution ou administration) ;
 un moyen d’exploitation c’est-à-dire une machine, un poste de travail, un rayon de
magasin, un canal de distribution ;
 une activité à savoir une famille de produits, un produit, ou encore une zone
d’activité;
 un centre de responsabilité c’est-à-dire un sous-système de l’entreprise doté d’un
indicateur de performance et à qui est laissée une certaine latitude dans les moyens
à mettre en œuvre pour satisfaire ses objectifs.

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 Selon le moment du calcul

 Ce critère permet de distinguer deux types de coûts :

 le coût historique qui est un coût calculé postérieurement aux faits
qui l’ont engendré : on parle aussi de coût constaté ou coût réel ;
 le coût préétabli qui est un coût calculé antérieurement aux faits qui
l’engendreront. Le coût préétabli peut avoir le caractère de « normes »
ou de simples prévisions. Selon l’optique du calcul, on parlera de
coûts standards, de devis ou plus simplement de coûts prévisionnels.

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 Selon le contenu

 Pour une période déterminée, un coût peut être calculé, soit en y incorporant toutes les
charges enregistrées en comptabilité générale, soit en n’y incorporant qu’une partie de
ces charges. On distingue ainsi deux familles de coûts: le coûts complets et les couts
partiels

 Les coûts complets: ce sont des coûts constitués par la totalité des charges relatives à
l’objet du calcul a travers les charges directes et les charges indirectes. Il en existe
deux sortes :
 les coûts complets traditionnels si les charges de la comptabilité
financière sont incorporées sans modification ;
 les coûts complets économiques si ces charges ont subi des
retraitements en vue d’une meilleure expression économique des
coûts.
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 Les coûts partiels: ce sont des coûts obtenus en n’incorporant qu’une partie des
charges pertinentes en fonction du problème à traiter. Il existe deux grandes catégories
de coûts partiels:
 Le coût variable : c’est un coût constitué seulement des charges qui varient avec le
volume d’activité de l’entreprise sans qu’il y ait nécessairement une exacte
proportionnalité entre la variation des charges et celle du volume des produits
obtenus. Sont donc exclues du calcul les charges dites « de structure » qui sont
considérées comme fixes sur la période considérée.
 Le coût direct : c’est un coût constitué par des charges qui peuvent lui être
directement affectées et des charges qui, même si elles transitent par des centres
d’analyse, concernent ce coût sans ambiguïté».

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 B- Typologie des couts

 B1- Selon la pertinence

 Pour qu’un contrôle de gestion efficace, les résultats du traitement doivent être en
adéquation avec les objectifs et les besoins de l’utilisateur: Objectivité et exhaustivité.

 Le contrôle de gestion doit donc informer le système de décision en proposant le coût

le plus adapté possible aux problèmes de gestion à résoudre.

 Le meilleur coût, pour une organisation n’est pas nécessairement celui qui a le plus de
qualité, mais celui qui apparaît au bon moment et à la bonne place, qui parvient au bon
utilisateur avec la précision souhaitée par ce dernier; c’est le cout pertinent;

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 B1- Selon la pertinence

 La notion de pertinence est différente selon les entreprises, en fonction de leurs

facteurs de contingence.

 Le coût d’opportunité est le manque à gagner résultant du renoncement qu’implique

tout choix.

 Il s’agit du manque à gagner par rapport à la situation qui prévaut si l’on avait retenu un
autre choix. Ce coût n’en est pas vraiment un cout du point de vue de la comptabilité
puisqu’il ne résulte d’aucune transaction de ressources

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B-2- Selon le pouvoir du gestionnaire sur les coûts

 Le gestionnaire, décideur stratégique ou responsable opérationnel, aura à cœur de

choisir le coût pertinent et de connaître les limites de son action, c’est-à-dire le pouvoir
qu’il peut avoir sur les coûts envisagés.

 Le décideur doit se préoccuper de connaître son champ d’action et donc identifier les
coûts sur lesquels il a une emprise et ceux qui échappent à son autorité

 Coût réversible et irréversible: Un coût est dit irréversible quand il n’est plus permis de
revenir sur la décision d’engagement. Il est réversible dans le cas contraire

 Coût contrôlable et coût administré: Un coût est dit contrôlable quand le décideur a un
pouvoir total sur l’apparition de ce coût (embauche d’un salarié) et dit administré quand
il s’impose au décideur de l’extérieur de l’entreprise par l’administration ou les
pouvoirs publics (charges sociales, fiscales ou redevances).

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B-2- Selon le pouvoir du gestionnaire sur les coûts

 Coûts déterminés et discrétionnaires: Un coût est dit déterminé quand il a une relation
claire avec l’effet obtenu : Exemple :la consommation de matières qui est dépendante
de la production effectuée. Un coût est dit discrétionnaire lorsque la relation est plus
diffuse (discrète) avec le résultat; Exemple : il est difficile de trouver une corrélation
entre des tâches administratives et la consommation de fournitures de bureau.

 Coûts visibles et coûts cachés: Un coût caché est provoqué par un élément connu
(exemple : délai d’attente entre lots de fabrication) dont les charges qu’il génère ne sont
pas isolées par le calcul mais agrégées à un autre coût de l’entreprise (le coût de
production des produits fabriqués).
Le contrôle des coûts, en tant que système d’information, n’est pas en mesure de
calculer les coûts cachés. La non-qualité, les délais d’attente des clients, sont des
exemples de coûts cachés. En général, tout ce qui relève de la qualité du service ou du
produit s’apparente à des coûts cachés

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B-2- Selon le pouvoir du gestionnaire sur les coûts

 Coûts internes et coûts externes: Les coûts externes sont des coûts transférés à des
tiers extérieurs à l’entreprise

 Exemple: L’entreprise qui transfère l’obligation du stockage chez son fournisseur ou

qui fait supporter par la collectivité les charges de dépollution qu’engendre son activité
reporte sur les autres des charges qu’elle devrait supporter.

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B-2- Selon le pouvoir du gestionnaire sur les coûts

Analyse de l’autorité du décideur sur les coûts

 L’autorité du décideur est limitée à l’ensemble des coûts internes, contrôlables. Elle
sera forte sur des coûts visibles, réversibles et non discrétionnaires.

 À l’opposé, le décideur n’a que peu d’emprise sur des coûts administrés ou externes.

 Le pouvoir du décideur sur les coûts est donc limité. Le schéma suivant essaie de
résumer les coûts inhérents à toute organisation qu’ils soient ou non pris en compte
par la comptabilité de gestion.

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19
 C- Distinction entre comptabilité générale et comptabilité de gestion

 La comptabilité générale se distingue de la comptabilité analytique par des critères suivants:

 L’objet: la comptabilité générale donne une vue globale et synthétique des comptes de
l’entreprise alors que la comptabilité analytique donne une vue détailler des chacune des
activités
 La nature: la comptabilité générale est une comptabilité financière (financial accounting) qui
manipule des grandeurs monétaires alors que la comptabilité de gestion est une comptabilité
de cout et de gestion ( cost accounting). A coté des valeurs monétaires, la comptabilité de
gestion intègre des nombreux grandeurs physiques (quantités de matières, nombre d’heures
de travail, temps de fonctionnement des machines, etc..)
 L’origine des données: la comptabilité générale tend à analyser principalement les flux
existants entre l’entreprise et l’extérieur, c’est de à dire les flux externes tandis que la
comptabilité de gestion organise le cheminement des flux internes en vue d’aboutir à des
coûts par produit
 Le mode de traitement: A l’inverse de la comptabilité générale qui est formalisée et qui
s’impose à toutes entreprises, la comptabilité analytique doit être organisée suivant des
critères , des méthodes et des procédures à chaque entreprise.
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21
 II - Méthode des centre d’analyses: traitement des charges indirectes

22
Méthode des centre d’analyses

 A- Organisation générale de la méthode

 B- les charges intégrées aux coûts

23
A- Organisation générale de la méthode des centres d’analyse

 A- Organisation générale de la méthode des centres d’analyse

 L’organisation et l’ordre de calcul des coûts s’appuient sur la logique d’élaboration des
produits par les entreprises.

 La constitution des coûts par étapes fait apparaître :

 des coûts d’approvisionnement ou d’achat ;

 des coûts de production ;
 des coûts de distribution.
 L’obtention du coût de revient des produits se fait par intégration successive des
différents coûts comme le montre le schéma suivant:

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 B- les charges intégrées aux coûts

 La comptabilité de gestion est conçue pour :

 analyser le « résultat général » et le décomposer en « résultats
élémentaires » par activité ou par produit afin de permettre des
contrôles de rentabilité ;
 fournir à la comptabilité financière des bases d’évaluation de certains
éléments d’actifs (stocks et production d’immobilisations).
Nous verrons:
 B1- Les charges, éléments constitutifs des coûts
 B2- Le traitement des charges indirectes

26
B1- Les charges, éléments constitutifs des coûts

 B1- Les charges, éléments constitutifs des coûts

 Certaines charges de la comptabilité financière doivent être retraites avant d’être

intégrer dans des coûts. Ces retraitements ont pour objet soit :
 d’éliminer certaines charges (les charges non incorporables) ;
 d’en créer d’autres (les charges supplétives).

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 B1- Les charges, éléments constitutifs des coûts

 Les charges non incorporables

 En principe, toutes les charges enregistrées dans un compte de la classe 6 en

comptabilité financière sont incorporables aux coûts sauf celles qui répondent à un des
critères suivants:
 des charges sans rapport direct avec l’activité de l’entreprise
(exemple : prime d’assurance-vie sur la tête d’un dirigeant) ;
 des charges qui ne relèvent pas de l’exploitation courante (exemple :
toutes les charges hors activités ordinaires) ;
 des charges qui n’ont pas le caractère de charges (exemple : impôt
sur les bénéfices, participation des salariés).
Ces charges sont dites « non incorporables ».

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 B1- Les charges, éléments constitutifs des coûts

 Les charges supplétives

 Ce sont des charges incorporées aux coûts, bien qu’elles ne figurent pas en
comptabilité financière pour des raisons juridiques et fiscales. En créant ces charges, la
comptabilité de gestion permet le calcul de coûts comparables entre entreprises
concurrentes de forme juridique et de mode de financement différents.
 la rémunération théorique des capitaux propres : la rémunération des capitaux
nécessaires à l’exploitation doit être prise en compte dans le calcul des coûts,
quelle que soit leur nature : fonds propres ou ressources empruntées ;
 la rémunération du travail de l’exploitant individuel: L’exploitant d’une entreprise
individuelle n’est rémunéré que par le bénéfice de son entreprise. La rémunération
de son travail n’est donc pas comptabilisé par la comptabilité générale comme une
charge contrairement à des dirigeants d’une entreprise sociétaire.

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B1- Les charges, éléments constitutifs des coûts

Exemple 01 : la rémunération théorique des capitaux propres

 Les capitaux propres d’une entreprise s’élève à 1 000 000 FCFA. Les capitaux
empruntés à long terme par ce type d’entreprise sont généralement rémunères au taux
annuel de 9%. Les couts sont calculés mensuellement. Calculer la charge supplétive.

 Charge supplétive annuelle : 1000 000 FCFA* 9%= 90 000 FCFA

 Charge supplétive mensuelle: 1/12) * 90 000 (FCFA = 7 500 FCFA

On peut considérer également que ce coût des capitaux propres prend en compte l’intérêt
que l’entreprise pourrait percevoir si elle prêtait ses capitaux. La privation de ce revenu
constitue en quelque sorte un coût.

 Exemple 02: la rémunération du travail de l’exploitant individuel

 Dans une entreprise individuelle, on intégrera aux coûts une rémunération fictive du
propriétaire dirigeant de 100 000 FCFA par mois en référence avec le coût d’un
dirigeant-salarié de même qualification. 30
31
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 
B1- Les charges, éléments constitutifs des coûts

 Formule:

 Charges incorporables de la comptabilité de gestion =

 + Charge de la comptabilité générale

 – charge non incorporable
 + charges supplétives
 Charge de la comptabilité générale =

 + Charge de la comptabilité de gestion

 - charges supplétives
 + charges non incorporables

33
 
B2- Le traitement des charges indirectes

 B2- Le traitement des charges indirectes

 La méthode des coûts complets partage les charges incorporables en charges directes
et charges indirectes. Elle préconise pour les charges indirectes un traitement
spécifique: l’affectation dans les centres d’analyse.

a- Définitions

 Les charges directes : les charges directes sont des éléments de charges qui concerne
un coût sans ambiguïté. Les charges sont dites directes lorsque l’on peut les affecter
sans ambiguïté et sans calcul préalable au coût d’un produit ou d’un établissement : ce
sont des charges dont la destination est connue.

 Les charges indirectes: elles concernent plusieurs produits ou l’ensemble de

l’entreprise. Elles obligent, pour connaître leur destination, à des calculs préalables
dans les centres d’analyse

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35
B2- Le traitement des charges indirectes

 b- Les centres d’analyse ou section homogène

 Définition

 Un centre d’analyse est une subdivision comptable de l’entreprise où sont analysés et

regroupés les éléments de charges indirectes préalablement à leur imputation aux
coûts.

 Deux critères procèdent à la définition des centres d’analyse :

 ils doivent correspondre autant que possible à une division réelle de l’entreprise ou à
l’exercice d’une responsabilité ;
 les charges totalisées dans un centre doivent avoir un comportement commun (homogène)
de telle sorte qu’il soit possible de déterminer une unité de mesure de l’activité de chaque
centre.

 On distingue deux type de centre d’analyse:

 centres principaux sont ceux dont les charges sont imputés aux coûts des produits;
 Centres auxiliaires sont ceux dont les charges doivent être reparties entre les différents
36
centres principaux.
B2- Le traitement des charges indirectes

 Les unités de mesure d’activité

 L’unité d’œuvre:

 L’activité d’une section peut être mesurée par une unité physique dite unité d’œuvre
( quantité machine utilisées, heure machine, heure de mains d’main d’œuvre, etc..).

 Une unité d’œuvre (UO) doit:

 caractérisée l’activité du centre c’est-à-dire que le montant des

charges de la section doit vérifier en fonction du nombre de ses
unités;
 permettre une imputation des charges du centre au coût des produits.

𝑴𝒐𝒏𝒕𝒂𝒏𝒕 𝒅𝒆𝒔 𝒄𝒉𝒂𝒓𝒈𝒆𝒔 𝒅𝒖 𝒄𝒆𝒏𝒕𝒓𝒆

C𝒐û𝒕 𝒅𝒆 𝒍′𝒖𝒏𝒊𝒕𝒆 𝒅′ 𝒐𝒆𝒖𝒗𝒓𝒆 =
𝑵𝒐𝒎𝒃𝒓𝒆 𝒅′ 𝒖𝒏𝒊𝒕𝒆 𝒅′𝒐𝒆𝒖𝒗𝒓𝒆
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B2- Le traitement des charges indirectes

 L’assiette de répartition

 En l’absence d’une unité physique de mesure de l’activité du centre, on calcule un taux

de frais en fonction d’une assiette de répartition exprimée en francs.

 L’imputation des charges du centre au coût des produits se fera à l’aide d’un taux de
frais défini comme le quotient du total des charges du centre par l’assiette de
répartition.

𝐌𝐨𝐧𝐭𝐚𝐧𝐭 𝐝𝐞𝐬 𝐜𝐡𝐚𝐫𝐠𝐞𝐬 𝐝𝐮 𝐜𝐞𝐧𝐭𝐫𝐞

 𝐓𝐚𝐮𝐱 𝐝𝐞 𝐟𝐫𝐚𝐢𝐬 = × 𝟏𝟎𝟎
𝐀𝐬𝐬𝐢𝐞𝐭𝐞 𝐝𝐞 𝐫𝐞𝐚𝐩𝐫𝐭𝐢𝐭𝐢𝐨𝐧 (𝐞𝐧 𝐟𝐫𝐚𝐧𝐜𝐬)

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B2- Le traitement des charges indirectes

 c- Le tableau de répartition des charges indirectes

 Trois étapes sont repérables;

 1ére étape : répartition primaire

 Les charges indirectes incorporables sont réparties entre tous les centres concernés
en fonction :
 de consommation réelle ce qui nécessite des systèmes de mesure
installés dans les centres (ex : compteurs divisionnaires pour
électricité ou eau) ;
 de clés de répartition plus ou moins arbitraire. La totalisation des
charges affectées ou imputées dans les centres donne la répartition
primaire.

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 2e étape : répartition secondaire

 Il s’agit de répartir le total de la répartition primaire des centres auxiliaires dans le coût
des centres principaux

 Par définition, les centres auxiliaires travaillent au profit des centres principaux. En
conséquence, la répartition secondaire conduit à vider les centres auxiliaires des
charges qui y étaient affectées : le total des charges de ces centres doit donc être nul.

 Il s’agit seulement d’une redistribution des charges entre les centres. C’est pourquoi le
total de la répartition secondaire doit toujours rester égal au total de la répartition
primaire.

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 3e étape : calcul des coûts d’unité d’œuvre de chaque centre

 Le total de la répartition secondaire de chaque centre d’analyse est fractionné en un

coût unitaire en fonction du nombre d’unités d’œuvre de chaque centre.

 Chaque produit recevra une proportion de charges indirectes qui sera fonction des
unités d’œuvre qui auront été nécessaires à sa production.

APPLICATIONS

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II- Méthode des centre d’analyses: coûts et résultats

42
Méthode des centre d’analyses: coûts et résultats

A. Cout d’achat
B. Valorisation des stocks: Inventaire permanent
C. Cout de production
D. Cout de distribution
E. Cout de revient
F. Résultat analytique

43
 La méthode des centres d’analyse préconisée définit un calcul de coûts par stade de
fabrication qui doit respecter le processus de production de chaque entreprise.

44
45
 A- Le coût d’achat

 Nous verrons:

 A.1- Les produits approvisionnés

 A.2- Composition d’un coût d’achat

46
 A- Le coût d’achat

 Le coût d’achat est un coût qui regroupe les charges relatives à la fonction
approvisionnement de l’entreprise.

 A.1- Les produits approvisionnés

 Il concerne essentiellement deux types de produits: les marchandises et les matières

premières.

 Les marchandises qui représentent tout ce que l’entreprise achète pour revendre en
l’état et sans transformation ;

 les matières premières qui sont des objets ou substances plus ou moins élaborés
destinés à entrer dans la composition des produits traités ou fabriqués ;

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A.1- Le coût d’achat: Les produits approvisionnés

 Au niveau des matières, on distingue deux types:

 Les matières premières qui sont des charges directes incorporées
aux produits fabriqués. Exemple: Pour fabriquer la fonte, le charbon et
le bois peuvent être considères comme de la matière première. Pour
fabriquer des mangues séchées de l’entreprise « Feli-Mangoes », les
fruits de mangue seront considérées comme l’une des matières
premières.
 Les matières consommables qui sont très souvent des charges
indirectes concourant à la fabrication d’un produit ou même à sa
distribution sans y être directement incorporées. Exemple: carburant,
eau, électrices, huile moteur, petites fournitures, etc.

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 A.2- Composition d’un coût d’achat

 Le coût d’achat représentante pour les marchandises ou les matières premières tout ce
qu’elles ont coûté jusqu'au moment ou leur mise en stock est réalisée. Ils comprennent
en général le prix d’achat et les frais accessoires d’achat.

 Lorsqu'on parle de prix d’achat, il s’agir du prix déduction faite des rabais, remises et
ristournes. Lorsqu'on parle de frais accessoire ou de frais d’acquisition, il s’agit des
frais autres que le prix d’achat.

 Le coût d’achat est constitué des charges directes et indirectes d’approvisionnement.

 Les charges directes d’achat sont :

 les achats nets valorisés hors taxes tels qu’ils ressortent des factures fournisseurs ;
 les frais directs d’achat à savoir les transports, les droits de douane, commissions
et courtages.
49
 Les charges indirectes sont essentiellement les coûts des centres d’analyse
d’approvisionnement : réception, contrôle ou manutention; ces coût pris en compte est
imputé en fonction du nombre d’unités d’œuvre consommées par les produits. Elles
sont généralement regroupées dans la Section Approvisionnement.

 Application

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 B- Valorisation des stocks: Inventaire permanent

 Le calcul des coûts d’achat a pour objectif de déterminer le coût d’entrée en stock des
différentes matières qui vont faire l’objet d’un suivi particulier par la méthode de
l’inventaire permanent. C’est une organisation comptable qui permet, par la tenue de
comptes de stocks, le suivi et la valorisation des mouvements des éléments stockés.

 Nous verrons:

 B.1- Les principes de l’inventaire permanent

 B-2- Valorisation des stocks
 B3- Différence d’inventaire

51
 B.1- Les principes de l’inventaire permanent

 B.1- Les principes de l’inventaire permanent

 Ces principes sont valables pour tous les éléments stockés au cours du processus de
fabrication :
 les matières premières ;
 les produits intermédiaires ;
 les produits finis.
 La comptabilité de gestion se doit de:
 calculer les coûts selon une périodicité rapprochée (exemple le mois). Elle ne peut
se contenter de connaître les stocks et donc les consommations une fois l’an
comme le fait la comptabilité financière à l’aide de l’inventaire physique.
 mettre donc en place une organisation comptable qui enregistre les mouvements de
stock (entrées et sorties) en quantités et valeurs et permet ainsi de déterminer à tout
moment le stock final théorique : c’est l’inventaire comptable permanent.
52
B.1- Les principes de l’inventaire permanent

 Le suivi des mouvements de stock est réalisé sur des comptes de stocks qui ont la
structure suivante :

Débit Crédit
 Stock initial (SI)  Sorties valorisées au cout
 Entrées valorisées au cout de sortie
d’entrée  Stock final (SF)

53
B.1- Les principes de l’inventaire permanent

 Le coût d’entrée varie en fonction des éléments stockés :

 pour les matières premières, il s’agit du coût d’achat ;
 pour les produits intermédiaires ou finis, il s’agit du coût de
production.
 Le coût de sortie dépend de la méthode de valorisation choisie.

 Un compte de stock doit obligatoirement être équilibré ce qui permet d’écrire:

 Stock initial + Entrées = Sorties + Stock final

 Sorties = Stock initial + Entrées – Stock final
 Sorties = Entrées + (Stock initial – Stock final)

54
55

B-2- Valorisation des stocks

 B-2- Valorisation des stocks

 a- Valorisation des entrées

 Le coût d’entrée varie en fonction des éléments stockés :

 pour les matières premières, il s’agit du coût d’achat ; La valorisation
des entrée se fait au cout d’achat en ce qui concerne les produits
achetés.
 pour les produits intermédiaires ou finis, il s’agit du coût de
production.
 Pour les produits fabriqués, les comptes d’inventaires permanent sont
débités du coût de production au fur et à mesure qu’ils sont produits.

56
 B-2- Valorisation des stocks

 b- Valorisation des sorties

 Les méthodes de valorisation sont nombreuses. ce qui explique que les entreprises
puissent en choisir d’autres pour des motifs économiques ou de simplicité.

 Il existe trois méthodes d’évaluation des sorties:

 Méthode du Coût Moyen Unitaire Pondéré (CMUP) ;
 Méthode d’épuisement des lots (FIFO, LIFO) ;

57
B-2- Valorisation des stocks

 Méthode du coût moyen unitaire pondéré

 Il en existe deux variantes :

 le coût moyen unitaire pondéré de fin de période ;
 le coût moyen unitaire pondéré après chaque entrée.
 Coût moyen unitaire pondéré calculé en fin de période (méthode classique)

 La valorisation des sorties ne s’effectue qu’en fin de période en calculant le coût moyen
unitaire pondéré par les quantités des éléments en stock selon la formule suivante :

𝑽𝒂𝒍𝒆𝒖𝒓 𝒅𝒖 𝒔𝒕𝒐𝒄𝒌 𝒊𝒏𝒊𝒕𝒊𝒂𝒍 + 𝑽𝒂𝒍𝒆𝒖𝒓 𝒅𝒆𝒔 𝒆𝒏𝒕𝒓é𝒆𝒔 𝒅𝒆 𝒍𝒂 𝒑𝒆𝒓𝒊𝒐𝒅𝒆

 𝑪𝑴𝑼𝑷 =
𝑺𝒕𝒐𝒄𝒌 𝒊𝒏𝒊𝒕𝒊𝒂𝒍 𝒆𝒏 𝒒𝒖𝒂𝒏𝒕𝒊𝒕𝒆 + 𝑬𝒏𝒕𝒓é𝒆𝒔 𝒆𝒏 𝒒𝒖𝒂𝒏𝒕𝒊𝒕é𝒔

58
B-2- Valorisation des stocks

 Coût moyen unitaire pondéré après chaque entrée

 Le principal reproche fait à la méthode précédente provient de ce qu’il faut attendre la

fin de la période de référence pour pouvoir valoriser les sorties de stock, ce qui est en
contradiction avec le principe de base de l’inventaire permanent : pouvoir déterminer à
tout moment la valeur du stock final.

 Le CMUP après chaque entrée en stock permet la valorisation des sorties tant qu’un
nouveau lot de matières n’est pas réceptionné. Bien que cette méthode permette la
valorisation des sorties en temps réel, elle reste peu employée à cause de sa lourdeur.

59
B-2- Valorisation des stocks

 Méthode d’épuisement des lots

 Ces méthodes permettent une valorisation immédiate des sorties de stocks sans
nécessiter des calculs longs et complexes. Elle consiste à retenir comme coût de sortie
les coûts exacts d’entrée et non plus une moyenne mais dans un certain ordre. Il en
existe deux :
 Méthode du Premier Entré, Premier Sorti (PEPS) ou Fisrt in First out
(FIFO) :Le principe est le suivant: les sorties sont considérées comme
s’effectuant dans l’ordre des entrées.
 Méthode du Dernier Entré, Premier Sorti (DEPS) ou Last in First out
(LIFO): Les sorties sont considérées comme s ’effectuant dans l’ordre
inverse des entrées. Les sorties sont valorisées au coût des derniers
lots entrés.

60
 B3- Différence d’inventaire

 B3- Différence d’inventaire

 La pratique de l’inventaire permanent permet de connaître à tout moment en quantité et

en valeur l’existant théorique en stock. Aussi, l’inventaire physique des existants réels
à la fin de l’exercice permet de déterminer le stock réel.

 La différence entre l’existant théorique et l’existant réel fait apparaître des différences
de quantités appelées différences d’inventaire.

 Les causes de ces différences peuvent être multiples :

 des mesurages approximatifs,
 des erreurs de suivi administratif,
 des vols ou détériorations de manutention.
 L’entreprise doit faire apparaître le stock final pour la quantité réellement dénombrée et
redresse le stock théorique.
61
B3- Différence d’inventaire

 Les différences d’inventaire sont de deux sortes :

 Stock réel < Stock théorique , il s’agit d’un mali d’inventaire

traité comme une sortie fictive.
 Stock réel > Stock théorique, il s’agit d’un boni d’inventaire
traité comme une entrée fictive.
 Applications

62
 C- Le coût de production

 Nous verrons:

 C.1- Les produits obtenus dans un cycle de fabrication

 C.2- Les composantes d’un coût de production

63
 C- Le coût de production

 Le coût de production est un coût qui intègre, outre la consommation des matières
consommées, les charges de production relatives au produit.

 L’étude du schéma technique nous a montré que l’on calcule des coûts de production
entre le stockage des matières premières et le stockage des produits.

 Le nombre de coûts à calculer dépend de la complexité du processus de fabrication de

l’entreprise et de la nature des produits apparaissant au cours de ce processus.

 C’est pourquoi nous verrons:

 les produits obtenus dans un cycle de production ;
 les composantes du coût de production.

64
 C.1- Les produits obtenus dans un cycle de fabrication

 C.1- Les produits obtenus dans un cycle de fabrication

 Ils concernent le produit principal ou le produit secondaire.

 a- Le produit principal et ses dérivés

 En fonction de son niveau d’élaboration, seront distingués des produits finis, des
produits intermédiaires ou des encours de production.
 Le produit fini est un produit qui a parcouru la totalité du cycle de fabrication et
atteint un stade d’achèvement complet (par rapport à ce processus).
 Le produit intermédiaire est un produit qui a terminé certaines phases du processus
de fabrication mais n’a pas encore effectué la totalité du cycle de fabrication. Il peut
être stocké ou livré en direct à l’atelier suivant. On parle aussi de produit semi-fini
ou de produit semi-ouvré.
 L’encours de fabrication est un produit qui, au moment du calcul des coûts, n’a pas
terminé une phase du cycle de production : il est encore en atelier. Chaque cycle
peut donc avoir des encours. Par principe, il est admis que ces encours sont
65
terminés en priorité à la période suivante.
 C.1- Les produits obtenus dans un cycle de fabrication

 b- Les produits secondaires

 Un produit est dit secondaire lorsqu’il apparaît lors de la production d’un produit
principal du fait des conditions techniques de fabrication.

 Selon sa valeur, il est nommé sous-produit ou produit résiduel :

 le sous-produit est un produit qui apparaît du fait de la production du
produit principal: Exemple: Produire de la farine (produit principal)
oblige à l’apparition de son (sous-produit) ;
 les produits résiduels sont constitués des déchets ou des rebuts :
 déchets quand il s’agit de résidus de fabrication qui résultent du processus
normal de production (exemple : sciure dans une scierie),
 rebuts pour des produits finis ou intermédiaires qui ne répondent pas aux
normes exigées (exemple : produits défectueux).

66
 C.2- Les composantes d’un coût de production

 C.2- Les composantes d’un coût de production

 L’élaboration d’un coût de production est plus ou moins complexe selon l’existence au
sein de la phase de fabrication d’encours ou de produits secondaires.

 Après avoir analysé le principe de regroupement des charges de production, nous

envisagerons les difficultés soulevées par ces types de produits.

 a- Principe

 Le coût de production est constitué des charges directes et indirectes de production.

 Les charges directes de production sont :

 matières, produits et emballages de conditionnement valorisés au coût de sortie du
stock ou au coût d’achat pour les articles qui ne sont pas stockés ;
 les frais directs de production, essentiellement le coût de la main-d'œuvre directe
des ateliers.
67
C.2- Les composantes d’un coût de production

 Les charges indirectes sont les coûts des centres d’analyse de: production, montage,
finition. Le coût des centres est imputé d’après les unités d’œuvre utilisées pour
réaliser le produit.

 Le coût des emballages consommés et le coût des matières consommables sont

fréquemment traités comme des charges indirectes et ventilés dans le tableau de
répartition

 Le calcul du coût de production du produit fini est un peu plus complexe puisqu’il
cumule plusieurs difficultés :
 des encours ;
 des déchets ;
 un sous-produit.

68
 C.2- Les composantes d’un coût de production

 b- Les encours de production

 L’intégration des encours de production soulève deux problèmes :

 Principes;
 l’évaluation des encours .
 Principes

 En fin de période de calcul, la totalité de la production n'est pas achevée. Une partie des
charges de la période concerne la fraction de produits qui reste en cours de fabrication.

69
70
 C.2- Les composantes d’un coût de production

 Le décalage entre le coût de production de la période (charges d’un mois) et le coût de

production des produits terminés sur la période oblige à établir la règle suivante :

 + Coût de production des encours debut de periode (commencés en N–1)

 + Coût de production de la période N (charges du mois N)

 – Coût de production des encours de fin de période (terminés en N+1)

 ________________________________________________________________

 = Coût de production des produits terminés en période N

 NB: À chaque fin de période, il faut donc évaluer les encours de production qui
subsistent dans les ateliers de fabrication.

71
 C.2- Les composantes d’un coût de production

 Évaluation des encours

 Les encours sont souvent délicats à évaluer; leur valorisation est généralement
forfaitaire

 1) Evaluation globale

 On considère dans cette optique que les encours représentent en moyenne une fraction
de produit fini; leur évaluation se fera donc sur cette base.

 Exemple: Sur 1100 articles mis en fabrication, 1000 articles sont terminés. 100 articles
sont encours de fabrication en fin de période. Ils considéré comme ayant en moyenne
consommé la moitié de leurs charges (pour devenir des produits finis). Le total des
coûts de production y compris les encours de fin de période s'élève à 4.200.000 FCFA.

 Evaluer les encours

72
 C.2- Les composantes d’un coût de production

 Solution:
 Equivalents produits terminés des 100 encours 100/2= 50 équivalents
produits terminés.
 Nombre de produits (produits terminés + équivalents encours) =
1.000 + 50 = 1050 articles
 Coût unitaire de production = 4 200 000 FCFA /1050= 4.000 FCFA
 En conséquence les encours peuvent être évalués à 4.000 x 50 =
200.000 FCFA

73
 C.2- Les composantes d’un coût de production

 2- L'évaluation par les composantes.

 a) Evaluation forfaitaire

 Il est possible de considérer approximativement comme, dans l'évaluation globale, mais

séparément pour chaque composante du coût, ce qui a été consommé pour les
produits en cours

 Exemple: Des encours sont considérés comme ayant consommés la totalité des
matières nécessaires à leur fabrication complète, la moitié des heures de main
d'oeuvre, et la moitié des frais de centre."

74
 C.2- Les composantes d’un coût de production

 b) Evaluation par fiche de coût.

 Dans le cas des commandes notamment, on tient une fiche de coût par commande sur
laquelle on inscrit:
 Le coût des matières ( d'après les bons de sorties)
 Le coût de la main d'oeuvre (d'après les bons de travail)
 Le coût des charges de centre (d'après le relevé des unités d'oeuvre)
 Si une commande n'est pas terminée, un total provisoire indique le
coût de cette commande en cours.

75
 C.2- Les composantes d’un coût de production

 c- Le coût de production des produits secondaires

 augmenter les coûts si leur élimination génère des charges
supplémentaires ;
 diminuer les coûts si ces produits sont vendables.
 Augmentation des coûts

 Les produits secondaires doivent être détruits ou enlevés : ils génèrent donc des
charges supplémentaires. Le coût de leur élimination vient augmenter le coût de
production du produit principal.

76
 C.2- Les composantes d’un coût de production

 Diminution des coûts

 Les produits secondaires sont alors vendus en l’état ou après transformation : c’est le
cas le plus fréquent, du moins, pour les sous-produits.

 Leur prix de vente (prix du marché) sert de base à l’évaluation de leurs coûts de
production propres qui vient en déduction du coût de production du produit principal.

 Il est admis que la vente des produits secondaires ne génère ni gain ni perte ; cela
conduit à une évaluation forfaitaire du coût de production de ces mêmes produits mais
qui permet une approche réaliste du coût du produit principal.

77
C.2- Les composantes d’un coût de production

 D- Le coût de revient

 Nous verrons:

 D.1- Structure du coût de revient

 D.2- Les coûts hors production

78
 D- Le coût de revient

 Le coût de revient est l’étape ultime du calcul des coûts : il comprend toutes les
charges relatives au produit c'est à dire tout ce qu'il a coûté au cours du cycle
d'exploitation(depuis l'achat des matières premières utilisés jusqu'au stade final,
distribution comprise).

 Nous verrons sa structure et ses composantes

 D.1- Structure du coût de revient

 Un coût de revient est calculé par type de produits vendus. Il est composé :
 du coût de production des produits vendus,
 des coûts hors production ( coût de distribution et quote-part des
charges des centres de structure).

79
 D.2- Les coûts hors production

 D.2- Les coûts hors production

 a- Le coût de distribution

 C’est un coût autonome qui globalise les charges relatives aux différentes opérations
de distribution.

 Comme tous les coûts, il peut être composé de :

 charges directes : frais de personnel, de publicité et des emballages
de conditionnement consommés dans la mesure où ils n’ont pas été
intégrés dans les charges indirectes ;
 charges indirectes : coût des centres de distribution (études de
marché, magasinage, après-vente, etc..).

80
 D.2- Les coûts hors production

 b- Quote-part des charges des centres de structure

 Certaines fonctions restent spécifiques à l’entité économique qu’est l’entreprise, ou

encore, sont communes à plusieurs activités ou établissements. Il peut s’agir : de la
recherche, de la planification, du contrôle, du financement ou de l’informatique.

 L’évolution économique a fait que ces charges sont de plus en plus importantes eu
égard à l’ensemble des charges de l’entreprise ; elles sont le plus souvent
indépendantes du volume d’activité et ne peuvent être intégrées au coût des stocks de
produits.

 Il est préconisé de les regrouper dans des centres dits « centres de structure » et de les
imputer aux coûts de revient des produits au prorata d’une assiette de répartition à
l’aide d’un taux de frais.

81
E- Résultats analytiques et concordance

 E- Résultats analytiques et concordance

 Nous verrons:

 E-1.Les résultats de la comptabilité de gestion

 E.2-Le résultat de la comptabilité de gestion

82
E- Résultats analytiques et concordance

 E- Résultats analytiques et concordance

 L’objectif des calculs effectués reste la mise en évidence de résultats par produit ou
famille de produits.

 Ces résultats obtenus par des traitements comptables différents de ceux de la

comptabilité financière doivent être rapprochés du résultat de celle-ci pour vérifier la
concordance des différents modes de calcul.

83
 E-1.Les résultats de la comptabilité de gestion

 Il est nécessaire de distinguer les résultats analytiques élémentaires par produit et le

résultat de la comptabilité de gestion.

 a- Les résultats analytiques élémentaires

 Un résultat analytique élémentaire se calcule par type de produit vendu. Ce résultat est
obtenu en faisant la différence entre:

 les produits d’exploitation relatifs au produit vendu,

c’est à dire son chiffre d’affaires,
 et le coût de revient de ce même produit.

84
 E.2-Le résultat de la comptabilité de gestion

 E.2-Le résultat de la comptabilité de gestion

 a- Principe de concordance

 Dans une première approche, le résultat de la comptabilité de gestion peut être

considéré comme la somme des résultats analytiques élémentaires.

 Ce résultat doit coïncider avec celui de la comptabilité financière calculé sur la même
période. Compte tenu de l’aspect formel et obligatoire de la comptabilité financière, son
résultat est considéré comme le résultat de référence. Il s’agit donc de faire coïncider le
résultat de la comptabilité de gestion avec celui de la comptabilité financière.

 L’égalité recherchée n’est pas obtenue spontanément car les modes de traitement des
charges et des produits diffèrent dans les deux approches.

85
 E.2-Le résultat de la comptabilité de gestion

 b-Causes de non-concordance

 Elles sont diverses mais peuvent se regrouper en deux grands types :

 la comptabilité de gestion travaille sur des bases de charges et de produits
différentes de celles de la comptabilité financière (exemple: charges non
incorporables, éléments supplétifs…) ;
 la comptabilité de gestion n’a pas incorporé dans les coûts toutes les charges
incorporables (exemples : mali ou boni d’inventaire, calcul sur des coûts
arrondis…).
 Tous ces éléments sont en fait des différences de traitement comptable. La prise en
compte de ces différences doit permettre d’obtenir l’égalité recherchée à savoir :

86
 E.2-Le résultat de la comptabilité de gestion

Résultat analytique global

- Charges non incorporables
+ Charges supplétives
± Différences d'inventaire ( malis ou bonis)
- Frais résiduels des sections (arrondis)
+ Produits d'exploitation non incorporés
- Pertes HAO
+ Profits HAO
___________________

= Résultat de la comptabilité générale

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